葉衛民
案例:X公司系一運輸倉儲服務企業，公司為擴大經營、占據有利地理位置，向當地一國有企業購買10萬噸級的水運碼頭。雙方委托一家會計師事務所對碼頭上現有固定資產進行評估作價5000萬元，其中：土地使用權評估價3500萬元，房屋建筑物1000萬元，機器設備(多數為固定安裝，不能移動)500萬元。X公司打算拆除大部分的房屋建筑物和機器設備，分兩期將其改造成20萬噸吞吐量的全天候碼頭。對于購入的土地使用權，X公司該如何入賬?
分析:通常做法，作為買方的X公司應當將所購買的資產分項以評估價入賬，即土地使用權的入賬價值為3500萬元，房屋建筑物和機器設備分別記入固定資產的各項明細。對房屋建筑物及設備進行處置時，視情況轉入在建工程或營業外收支。
筆者認為，上述方法可行，但沒有體現出會計核算中“實質重于形式”的原則。X公司購買上述碼頭主要是看中該碼頭的特殊地理位置，并具備將現有10萬噸級吞吐量擴建為20萬噸級的條件，碼頭上原有的房屋建筑物和不可移動的機器設備等資產對X公司來說都是沒有使用價值的。那么X公司是否可以將5000萬元的購買成本全部計入土地成本呢?
處理意見:根據《企業會計準則——基本準則》(2006年版)的規定：“公允價值指資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額”，我們是否可以理解成同一標的物——案例中的碼頭對應的土地使用權對于不同的主體具有不同的公允價值，即對于賣方該土地使用權的價值為3500萬元，對于買方則為5000萬元?作為買方的X公司，雖然其想購買的標的僅僅是該碼頭所占據的土地，但在購買合同中卻不得不包含其他無用的資產，因為賣方不僅要出售碼頭所占據的土地，而且肯定要將該土地上的附屬建筑物一并出售給買方，并且不排除賣方會利用在交易中的優勢搭售部分“無用資產”。在經濟學中，通常將交易雙方均視作理性的經濟人，所有的交易都是等價交易。在上述案例中，我們亦假設不存在其他非經濟行為的影響(如賄賂、政治逼迫等)。那么，該交易合同之所以能夠順利簽署，正是因為交易雙方從該項交易中獲取的使用價值是一致的。即，對于賣方，其出售的所有資產價值為5000萬元；對于買方，其購入的土地使用權價值為5000萬元，其他資產的價值等于0，因為假如買方認為該土地使用權的價值低于5000萬元，那么買方就不會簽署購買合同。
所以，筆者認為根據上述交易的實質，買方可將全部購買成本列入土地使用權價值中反映。
