1 引 言
技術轉讓是指轉讓者將其擁有的專利和非專利技術的所有權或使用權有償轉讓他人的行為。專利是經過審查批準的新穎性、創(chuàng)造性水平比較高的先進技術；非專利技術又稱專有技術，是指未經公開也未申請專利，但在生產經營活動中已采用了的、不享有法律保護，但為發(fā)明人所壟斷，具有實用價值的各種技術和經驗。專利和非專利技術都屬于無形資產，企業(yè)會計準則規(guī)定，轉讓無形資產需要交納營業(yè)稅、所得稅等，在具體的核算過程中又會涉及到技術范圍的認定、額度的計算、資料的報送等免稅行為。稅收籌劃就是企業(yè)在不違背相關法律法規(guī)的前提下，合理安排對納稅人的投資、籌資等各種理財活動，達到節(jié)稅或避免稅收損失的一系列行為。企業(yè)的稅收籌劃是企業(yè)財務管理的一部分，最近幾年來，隨著我國市場經濟的快速發(fā)展，我國的稅收制度法規(guī)也在不斷修訂完善，有關所得稅、營業(yè)稅的相關法律陸續(xù)頒布實施，對企業(yè)稅收籌劃帶來了一些新的變化和挑戰(zhàn)。本文旨在將具體業(yè)務與國家稅收政策相結合，從技術轉讓涉及的技術轉讓范圍的認定、賬務處理、營業(yè)額及所得額的核算、減免稅備案等免稅行為來闡述技術轉讓收入的財稅處理及節(jié)稅籌劃。
2 所得稅的財稅處理
2.1 免稅范圍
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十條的規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十七條第（四）項所稱符合條件的技術轉讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個納稅年度內，居民企業(yè)技術轉讓所得不超過５００萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過５００萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。２００９年及２０１０年國家財政及稅務機關又先后出臺了居民企業(yè)技術轉讓有關企業(yè)所得稅政策問題的通知，明確了技術轉讓所得免稅范圍、免稅所得額的確定、免稅辦理程序。
財稅［２０１０］１１１號規(guī)定，技術轉讓的范圍，包括居民企業(yè)轉讓專利技術、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計權、植物新品種、生物醫(yī)藥新品種，以及財政部和國家稅務總局確定的其他技術。其中：專利技術，是指法律授予獨占權的發(fā)明、實用新型和非簡單改變產品圖案的外觀設計。技術轉讓，是指居民企業(yè)轉讓其擁有的所有權或５年以上（含５年）全球獨占許可使用權的行為。但企業(yè)取得禁止出口和限制出口技術轉讓所得，不享受技術轉讓減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。居民企業(yè)從直接或間接持有股權之和達到１００％的關聯(lián)方取得的技術轉讓所得，不享受技術轉讓減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。
2.2 免稅所得
國稅函［２００９］２１２號規(guī)定：技術轉讓所得＝技術轉讓收入－技術轉讓成本－相關稅費。技術轉讓收入是指當事人履行技術轉讓合同后獲得的價款，不包括銷售或轉讓設備、儀器、零部件、原材料等非技術性收入。不屬于與技術轉讓項目密不可分的技術咨詢、技術服務、技術培訓等收入，不得計入技術轉讓收入。技術轉讓成本是指轉讓的無形資產的凈值，即該無形資產的計稅基礎減除在資產使用期間按照規(guī)定計算的攤銷扣除額后的余額。相關稅費是指技術轉讓過程中實際發(fā)生的有關稅費，包括除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加、合同簽訂費用、律師費等相關費用及其他支出。享受優(yōu)惠的企業(yè)要單獨計算技術轉讓所得，并合理分攤實際發(fā)生的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受技術轉讓所得企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
2.3 備案程序和申報資料
國稅函［２００９］２１２號的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生技術轉讓，應在納稅年度終了后至報送年度納稅申報表以前，向主管稅務機關辦理減免稅備案手續(xù)。企業(yè)發(fā)生境內技術轉讓，向主管稅務機關備案時應報送的資料：技術轉讓合同（副本）、省級以上科技部門出具的技術合同登記證明、技術轉讓所得歸集、分攤、計算的相關資料、實際繳納相關稅費的證明資料、主管稅務機關要求提供的其他資料。企業(yè)向境外轉讓技術，向主管稅務機關備案時應報送的資料：技術出口合同（副本）、省級以上商務部門出具的技術出口合同登記證書或技術出口許可證、技術出口合同數(shù)據(jù)表、技術轉讓所得歸集、分攤、計算的相關資料、實際繳納相關稅費的證明資料、主管稅務機關要求提供的其他資料。
依據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)在發(fā)生技術轉讓業(yè)務時應簽訂技術轉讓合同，并且合同中要明確與該技術轉讓密不可分的技術咨詢、技術服務、技術培訓合同金額，因轉讓技術而銷售的設備、儀器等應單獨簽約合同。已簽約的技術轉讓合同應及時到省級科技部門進行認定登記，若是境外技術轉讓合同還應到省級商務部門進行認定登記。單獨核算技術轉讓收入及技術咨詢、服務、培訓收入，單獨核算與技術轉讓相關的稅費支出，可按照技術轉讓收入占總收入的比例分攤管理費用。在企業(yè)所得稅年度匯算清繳前按照所在地主管稅務機關要求申請備案。
3 營業(yè)稅的財稅處理
3.1 減免范圍和免稅營業(yè)額
［１９９４］財稅字第１０號規(guī)定：為了鼓勵技術引進和推廣，對科研單位取得的技術轉讓收入免征營業(yè)稅。這里所說的技術轉讓，是指有償轉讓專利和非專利技術的所有權或使用權的行為。財稅字［１９９９］２７３號規(guī)定：“對單位和個人（包括外商投資企業(yè)、外商投資設立的研究開發(fā)中心、外國企業(yè)和外籍個人）從事技術轉讓、技術開發(fā)業(yè)務和與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務取得的收入，免征營業(yè)稅。與技術轉讓、技術開發(fā)相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務是指轉讓方（或受托方）根據(jù)技術轉讓或開發(fā)合同的規(guī)定，為幫助受讓方（或委托方）掌握所轉讓（或委托開發(fā)）的技術，而提供的技術咨詢、技術服務業(yè)務。且這部分技術咨詢、服務的價款與技術轉讓（或開發(fā)）的價款是開在同一張發(fā)票上的。免稅營業(yè)額為向對方收取的技術轉讓、技術開發(fā)及其與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務全部價款和價外費用。”
依據(jù)上述規(guī)定，免征營業(yè)稅的收入僅限于技術轉讓、技術開發(fā)業(yè)務和與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務取得的收入，不包括為提供技術載體所收取的樣品、樣機、設備、批量銷售的植物品種及微生物菌種價款，該載體價款應繳納增值稅。企事業(yè)單位和個人為能在技術轉讓業(yè)務中最大限度地享受該項稅收優(yōu)惠政策，首先應將技術轉讓、技術開發(fā)業(yè)務和與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務簽約在同一個合同之內，且同時結算同時收取應得的各項費用收入，各項價款開在同一張發(fā)票上。貨物銷售價款單獨開具增值稅發(fā)票，會計核算上分別核算技術轉讓、開發(fā)收入和貨物銷售收入。
國稅發(fā)［２０００］１６６號規(guī)定：免征營業(yè)稅的技術轉讓收入是指轉讓者將其擁有的專利和非專利技術的所有權或使用權有償轉讓他人及提供與之相關的技術咨詢、技術服務等所取得的收入。采取按產品銷售比例提取收入等形式取得的“入門費”、“提成費”等作價方式取得的與技術轉讓有關的收入，均屬于免征營業(yè)稅的技術轉讓收入范圍。技術轉讓合同中的商標使用費或類似性質的收入，不屬于免征營業(yè)稅的范圍。因此，納稅人應正確合理地劃分出合同中商標使用費等不予免稅的收入。如不能準確合理劃分，稅務機關可按照不高于合同總價款５０％的金額確定免征營業(yè)稅的技術轉讓收入額。
3.2 免稅辦理程序
根據(jù)國稅函［２００４］８２５號和國稅發(fā)［２００４］８０號兩個文件的規(guī)定，取消了技術轉讓減免營業(yè)稅的審批規(guī)定，全部改為備案制度。企事業(yè)單位和個人發(fā)生技術轉讓、技術開發(fā)業(yè)務時，技術轉讓合同應到省級科技主管部門進行認定，并將認定后的合同及有關證明材料文件報主管地方稅務局備查。
不同的地方免稅辦理的具體操作程序不完全相同。安徽省免稅辦理的具體操作程序是要上報備案材料一套（其中備案申請兩份），具體內容有：技術開發(fā)或技術轉讓免稅備案申請、技術開發(fā)或技術轉讓合同清單、營業(yè)執(zhí)照和稅務登記復印件、技術轉讓或技術開發(fā)合同復印件、科技部門的認定證明。稅務機關將不定期地對納稅人申報享受減免稅的技術轉讓、技術開發(fā)合同進行檢查，對不符合減免稅條件的單位和個人要取消稅收優(yōu)惠政策，同時追繳其所減免的稅款，并按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定進行處罰。廣東省規(guī)定凡持有技術性收入免征營業(yè)稅資格證書的科研單位取得技術轉讓收入的，可憑技術性收入認定登記證明、技術合同書和資格證書向當?shù)刂鞴芏悇諜C關提出免稅申請，經市地方稅務局審核批準后，可享受免征營業(yè)稅照顧。沒有取得技術性收入免征營業(yè)稅資格證書的單位和個人取得技術轉讓收入申請免征營業(yè)稅的，須持技術轉讓、開發(fā)的書面合同，到納稅人所在地省級科技主管部門進行認定，再持有關的書面合同和科技主管部門審核意見證明向當?shù)刂鞴艿胤蕉悇諜C關提出申請，經審核無誤后，層報省地方稅務局審批；單位和個人從事技術開發(fā)業(yè)務取得的收入，須向當?shù)刂鞴艿胤蕉悇諜C關提出申請，經審核無誤后，層報省地方稅務局審批；外國企業(yè)和外籍個人從境外向中國境內轉讓技術需要免征營業(yè)稅的，需提供技術轉讓或技術開發(fā)書面合同、納稅人或其授權人書面申請以及技術受讓方所在地的省級科技主管部門審核意見證明，向當?shù)刂鞴艿胤蕉悇諜C關提出申請，經審核無誤后，層報省地方稅務局復核，上報國家稅務總局批準。
應當注意的是在科技和稅務部門審核批準以前，納稅人應先按有關規(guī)定繳納營業(yè)稅，待科技、稅務部門審核后，納稅人再向負責征收的稅務機關申請辦理退稅。由于各地具體操作程序不完全相同，建議企事業(yè)單位和個人在發(fā)生技術轉讓業(yè)務時，首先向當?shù)刂鞴芏悇諜C關咨詢，然后再按其要求辦理免稅事項。
4 稅收籌劃案例
華陽公司系一家綜合甲級建設工程勘察設計院，擁有多項技術專利，２０１１年３月將其一項專利技術以獨占許可的形式給楊灣公司使用，使用期限為5年，專利使用費１ ０００萬元，技術服務及培訓費２００萬元，隨同該項專利銷售的設備及其管理服務費２０ ０００萬元。該項專利成本３００萬元，設備采購成本１７ ６００萬元（假設不考慮銷售費用、管理費用等期間費用，采購的設備全部取得增值稅專用發(fā)票）。對于該項業(yè)務采用不同的處理方式其納稅額將有較大的區(qū)別。
方案一：華陽公司和楊灣公司簽訂了兩份合同，一份技術轉讓合同，其中技術轉讓費９３０萬元，技術服務培訓費７０萬元；一份設備銷售合同，其中設備銷售費１８ ５００萬元，管理服務費５００萬元。華陽公司給楊灣公司開具了１ １７０萬元的技術轉讓及服務費發(fā)票，開具了２０ ０００萬元增值稅專用發(fā)票，確認技術轉讓收入１ ０００萬元，設備銷售收入２０ ０００萬元。
由于技術轉讓及服務收入免征營業(yè)稅，所以，華陽公司應繳納的營業(yè)稅及附加為零。
華陽公司應繳納的增值稅為： ２０ ０００×０．１７－１７ ６００×０．１７＝４０８萬元。
華陽公司應繳納的企業(yè)所得稅為：（１ ０００－３００－５００＋２０ ０００－１７ ６００）×０．２５＝６５０萬元。
華陽公司繳納稅金合計為１ ０５８萬元。
方案二：華陽公司和楊灣公司簽約了一份采購服務總包合同，合同總額２４ ６００萬元，其中，技術轉讓費９３０萬元，技術服務費７０萬元，設備銷售費１８ ５００萬元，管理服務費５００萬元。華陽公司給楊灣公司開具了２１ ０００萬元增值稅專用發(fā)票，確認銷售收入２１ ０００萬元。
由于該銷售行為屬于混合銷售行為，所以應當全部繳納增值稅，華陽公司應繳納的增值稅為：２１ ０００×０．１７－１７ ６００×０．１７＝５７８萬元。
華陽公司應繳納的企業(yè)所得稅為：（２１ ０００－３００－１７ ６００）×０．２５＝７７５萬元
華陽公司繳納稅金合計為１ ３５３萬元。
比較以上兩個方案，可以看出方案一比方案二節(jié)約了稅金２９５萬元。
5 結 語
技術轉讓是技術市場的主要經營方式和范圍，對輸出方來說是技術轉讓，對輸入方來說技術市場是技術引進。以技術轉讓與引進為主要內容的技術貿易也已成為國際上傳播技術的重要方式。技術轉讓涉及到技術范圍的認定，營業(yè)額和所得額的計算，資料的報送等免稅行為，對于同樣一筆業(yè)務，采用不同的納稅籌劃方案，就會出現(xiàn)繳納不同稅額的情況，因此，對于鼓勵技術創(chuàng)新和高新技術企業(yè)的發(fā)展，積極推進經濟增長方式的轉變，合理采納有效的節(jié)稅方案，提高企業(yè)經濟效益有很大程度的推動作用。
