金融危機爆發后，公允價值一直備受國際會計實務界和理論界的矚目。以華爾街銀行家為代表的金融界認為，公允價值計量準則要求企業必須及時、真實地將下跌的市場價格反映在財務報表中，直接導致與抵押有關的證券資產巨額減計，因此公允價值是此次金融危機的罪魁禍首。另有部分美國政界人士認為應修改公允價值準則，減少納稅人損失從而獲得其支持。而國際會計界則認為金融危機的根源不在于公允價值會計準則，但確實暴露了公允價值的不足，尤其是在非活躍市場下缺乏合理的操作指南，無法保證公允價值估計的可靠性和相關性。為應對金融危機和響應二十國集團（G20）峰會提出的建立全球高質量會計準則的倡議，國際會計準則理事會（IASB）加快了對公允價值、金融資產分類等準則的重大修訂。我國財政部于2010年4月發布了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》。作為衡量金融工具惟一相關的計量屬性，公允價值應用范圍的擴大在這個金融創新的時代是必然的，所面臨的問題在我國會計準則與國際持續趨同過程中不可避免。因此，在后金融危機時代，關注和研究IASB公允價值會計的最新進展，充分考慮其對我國的影響并提出有效的應對措施具有重要的意義。
一、IASB公允價值會計最新進展
早在2005年9月，IASB就將“公允價值計量”項目列入了議程，開始研究和制定單獨的公允價值計量準則，為所有國際財務報告準則要求或允許的公允價值計量建立統一的指南來源，以減少復雜性并提高應用的一致性。金融危機過后，IASB加快了公允價值及其相關項目的修訂工作。后金融危機時代，IASB發布的征求意見稿中涉及公允價值計量和應用的內容作如下歸納。
（一）2009年IASB公允價值會計進展 2009年5月，IASB發布了《公允價值計量（征求意見稿）》對公允價值及有序交易等相關術語進行了定義，建立了公允價值的計量框架，并就非活躍市場環境下公允價值計量的應用提供了指南。首先，公允價值被定義為“在計量日的有序交易中，市場參與者出售一項資產所能收到的或轉移一項負債所意愿支付的價格（即退出價格）”，同時明確定義了“最大程度和最好的使用”、“在用估值前提”等概念。其次，征求意見稿所建立的公允價值計量框架除了規定資產、負債及權益工具公允價值計量的基本問題外，還明確規定用于計量公允價值的估值技術必須與市場法、收益法或成本法一致，并將用于計量公允價值的估值技術輸入值按優先次序分為三個層次。再次，征求意見稿還對不存在活躍市場條件下公允價值計量提供了應用指南。
2009年7月、11月，IASB分別發布了《金融工具：分類和計量（征求意見稿）》和《國際財務報告準則第9號――金融工具》（IFRS9），對現行IAS39金融資產的分類和計量問題進行了修訂，重新調整了金融資產的分類標準。IFRS9將金融資產的分類標準改為要求主體以其管理金融資產的商業模式和合同現金流特征為依據對金融資產進行分類，且主體商業模式是第一因素，當金融資產具備商業模式和合同現金流特征這兩個分類條件時用攤余成本計量，其他情況只能按公允價值計量。IFRS9還進一步規定主體選擇在其他綜合收益項目下反映公允價值計量的權益工具產生的損益時，損益須以利得或損失來確認。
（二）2010年IASB公允價值會計進展 2010年4月，IASB發布了《國際會計準則第19號――雇員福利》（IAS 19）改進項目《設定受益計劃（征求意見稿）》，對IAS19中設定受益計劃的確認、列報和披露有關內容進行了基礎改進，其中規定了設定收益負債的估計或計劃資產的公允價值發生改變時，立即予以確認，并在綜合收益表中確認設定受益負債（資產）的凈額變化。
2010年5月，IASB發布了《應用公允價值選擇權的金融負債（征求意見稿）》，建議將應用公允價值選擇權指定為公允價值計量的金融負債的公允價值變動全額計入損益，同時將變動總額中報告主體自身信用風險影響的部分轉計入其他綜合收益。
2010年6月，IASB發布了《公允價值計量中計量不確定性分析的披露（征求意見稿）》，對公允價值計量的部分披露內容重新征求意見，即要求第三層次的公允價值計量在計量不確定性分析中考慮不可觀察輸入值相關性的影響。
2010年7月，IASB發布了《其他綜合收益項目的列報（征求意見稿）》，損益和其他綜合收益表的損益部分中應包括如果一項金融資產重分類后采用公允價值計量，重分類之前的賬面價值和重分類日（根據IFRS 9的定義）公允價值的差異導致的利得或損失。
2010年8月，IASB發布了《征求意見稿――租賃》，對有關租賃的確認原則、計量方法、列示項目和披露信息等內容進行了規范。其中，使用權資產的重估《國際會計準則第16號――不動產、廠房和設備》對某類不動產、廠房和設備的所有自有資產進行重估時需要考慮重估日的公允價值；在租金支付收取權的減值計量中，采用終止確認法時涉及租賃資產、租金支付收取權的公允價值。
（三）2011年IASB公允價值會計進展 2011年1月，IASB發布了征求意見稿《金融資產和金融負債抵銷》，目的是為了對國際財務報告準則和美國公認會計原則下的金融資產和金融負債抵銷建立一個共同的標準，其中要求在報告期末，主體按金融工具類別分別披露有關已確認的金融資產和金融負債的信息應包括以公允價值計量確定的組合層面的調整數，以反映主體對交易對手信用風險的凈暴露，或者交易對手對主體信用風險的凈暴露。
二、IASB公允價值會計最新進展對我國的影響
我國2006年2月頒布的《企業會計準則》所引入的公允價值是適度、謹慎和有條件的。在金融工具、投資性房地產和生物資產等17項具體準則中規定，只有存在活躍市場、公允價值能夠取得并可靠計量的情況下，才能采用公允價值計量。IASB發布的新國際會計準則和與公允價值有關的征求意見稿，將會改進公允價值的計量規范，在一定程度上擴大公允價值應用的范圍，這對我國的影響值得探討。
（一）促進我國會計準則的國際趨同 IASB結合金融危機后全球的情況對國際公允價值會計準則的改革和完善。目前，IASB和FASB在公允價值方面已經完全消除了雙方在該項目上的差異。我國財政部制定的持續趨同路線圖明確指出，中國對IASB為應對本次國際金融危機和落實G20、FASB要求所做的努力表示高度贊賞和充分肯定，并將一如既往地支持 IASB 致力于全球統一的高質量會計準則的制定工作。因此，隨著我國資本市場的逐步完善，公允價值會計準則的引入體現出我國支持國際準則改革的基本方向，促進我國會計準則的國際趨同。盡管IASB并不認為新興經濟市場國家環境下公允價值計量存在特殊問題，也沒有為其提供單獨的公允價值計量指南，但是，中國作為新興市場經濟國家的確具有新興市場的公允價值自身的特點和問題，希望公允價值的范圍不要擴展得太大。
（二）提高會計信息可靠性與相關性 IASB對公允價值的一系列改進項目在一定程度上要求和限制了公允價值的計量規范以及公允價值變動損益在“其他綜合收益”中的披露，對具體實務操作規范給出了明確的要求，既通俗易懂又容易操作，這將提高會計信息的可靠性，進而提高了決策有用性；《公允價值計量（征求意見稿）》明確定義了公允價值及有序交易等相關術語，闡明了公允價值的估值技術計量方法等，提高了會計信息的可靠性和相關性。但是，會計信息可靠性和相關性是以公允價值的準確取得為基礎的。對于我國新興市場經濟，目前沒有公開且可信的渠道進行金融工具估值，信息不對稱的情況普遍存在，難以實現“公允”；由于估值技術尚不成熟，可能出現估值結果誤差較大等問題，因此，對于公允價值的應用仍有一定難度。
（三）增加企業利潤操縱空間 IASB改進公允價值會計準則的初衷是盡量避免利潤操縱行為。如《公允價值計量中計量不確定性分析的披露（征求意見稿）》要求對公允價值計量的部分披露在一定程度上加以限制以抑制利潤操縱行為。但在我國由于資本市場欠成熟，相關法律法規不健全，因此這些改進項目有可能導致利潤操縱行為。第一，在公允價值級次中，只有一級輸入值不需調整，完全依據客觀數據，而二級、三級輸入值需要大量的估計和模型，介入了許多主觀因素，給管理層留下了利潤操縱的空間而損害股東權益；第二，有關“在用”前提與“最佳最好使用原則”的結合，“最有利市場”的理解和應用，以及資產組的價值等問題并不明確，留下利潤操縱的機會；第三，關于“其他綜合收益”項目列報的調整會增大財務報表項目的波動性，為管理層創造了乘機操縱利潤的機會。
（四）增加企業經營成本 IASB公允價值的最新進展加強了對公允價值計量和披露的限制，如在我國實施將會明顯提高公允價值的估值成本、審計成本和相關實施成本等經營成本，顯然不符合成本與效益原則。具體體現在：第一，估值成本提高。而有些對非上市公司投資或股權比例較小的投資很難取得所需信息，甚至可能出現為了評估而評估的現象，企業付出極高成本，而評估的結果并沒有太多實際意義。第二，審計成本上升。由于準則中涉及主觀判斷的因素越來越多，這對審計師的專業勝任能力提出了更高要求，因此需要建立更嚴密的審計程序，收集更充分的審計證據，從而相應增加審計難度和工作量，審計風險上升，最終導致審計成本增加。第三，相關實施成本增加。企業需要在短時期內完善系統、培訓人員等各方面以適應準則變革的要求，可見IASB公允價值會計準則改進項目對國內企業來說是一個全新的挑戰。
（五）提高對會計人員整體素質的要求 IFRS9及關于公允價值的各個征求意見稿從會計角度真實反映企業的經營目的，賦予管理層更多的選擇權和利潤操縱的空間，這便對會計從業人員的整體素質提出了更高的要求。企業會計人員根據準則要求進行主觀判斷的情況較以往有所增加，會計人員是否具有足夠的專業能力和職業道德將對財務報表能否公允反映企業的財務狀況起到非常重要的作用。而目前我國會計人員知識結構不夠完整，職業判斷能力較為缺乏，職業道德水平參差不齊，整體素質與新市場經濟條件下的會計工作要求尚有較大差距。這將會成為IASB公允價值改進項目在我國實施的障礙。
三、我國公允價值應用對策
IASB公允價值會計的最新進展對我國的啟示具有重要的實際價值，我國應結合當前國情，采取切實可行的應對措施。
（一）積極參與國際公允價值會計準則的修訂 在國際財務報告準則的制定過程中，只有充分考慮發展中國家尤其是新興市場經濟國家的實際情況，修訂的國際財務報告準則才能真正實現其高質量、權威性和全球公認性。我國作為新興市場經濟國家應堅持“趨同”而不是“直接采用”的基本立場，持續跟進IASB公允價值及其相關研究，積極參與公允價值會計準則的討論與修訂，能使國際財務報告準則終稿更好地體現以中國為代表的新興市場經濟國家的情況，提升我國在國際準則制定中的話語權和影響力，維護國家利益。
（二）加快建立我國公允價值計量框架 公允價值計量是IASB擬做重大修訂的項目之一，《公允價值計量（征求意見稿）》建立了公允價值的計量框架，單一來源的公允價值會計準則能有效減少不必要的復雜性和實務操作中的多樣性。而我國目前關于公允價值的準則散布在各個具體準則中，缺乏統一性，增加了公允價值取得的難度和成本，因此，有關部門應借鑒IASB最新的公允價值會計準則，加快建立適合我國目前實際情況的公允價值框架，提高公允價值計量的操作性，增強公允價值所反映會計信息的可靠性和相關性。
（三）優化公允價值應用市場環境 活躍、流動、健全的資本市場能提供公允價值計量所需的信息。我國尚處于經濟轉型過程中，市場化程度不充分，經濟發展不均衡，優先考慮市價的公允價值輸入值質量不高，在經濟波動劇烈時，不僅不能得到公允的信息，甚至會導致信息失真。完善公允價值應用的市場環境須做到：第一，努力健全多層次資本市場體系，加大金融工具和衍生金融工具創新力度；第二，大力推進會計信息化進程，建立各類價格的網上發布平臺，研發財務軟件輔助與公允價值應用有關的數據運算和分析工作，提高公允價值的可靠性并降低相關運行成本；第三，建議監管機構成立專業的估值機構，規范公允價值評估制度，從而為企業提供權威的、統一的估值信息。
（四）健全公允價值應用法律制度 為遏制利潤操縱行為，我國在擴大公允價值使用范圍前需健全其應用的法律制度。第一，政府應不斷完善與公允價值計量和會計信息質量有關的法律法規，對濫用公允價值的企業和會計人員進行嚴格監督，加大處罰力度；第二，應健全的會計師問責制度，加強注冊會計師的行業自律，對于企業財務報告中用公允價值計量的項目要給予足夠的重視并發表恰當的審計意見；第三，加強守法宣傳和道德教育，從主觀上消除利潤操縱的動機是杜絕假借公允價值操縱利潤的根本措施。
（五）完善專業教育與人才培養體系 推動公允價值在我國的進一步應用和國際協調需要大批高素質的會計專業人才：公允價值的級次判斷和估值需要精于會計財務、資產評估等知識的專業人員；對會計信息可靠性的要求需要具有良好的職業道德的從業人員；參與國際會計準則的修訂需要精業務、懂外語和善于溝通談判的復合型人才。因此，我國應高度重視會計專業人才的培養，尤其高校和相關會計部門應承擔起該重任，不斷完善會計學教育體系。一方面，著力培養高素質的研究創新型人才，加強其理論研究水平，密切注意國際學術前沿和發展動態，特別是提高運用國際前沿的研究方法解決中國現實問題的能力；另一方面，著力培養應用型高級人才并加強后續培訓，掌握扎實的專業技能，加大職業道德教育，提高職業操守，具備良好的整體素質。
在后金融危機時代，公允價值會計準則的國際趨同是全球經濟一體化深入發展的必然要求，關注IASB公允價值會計的最新進展并充分考慮其在我國的適用性具有重要意義。結合我國經濟轉型的實際情況，應積極參與國際財務報告準則的修訂，全面推進我國會計準則持續國際趨同，建立我國公允價值的計量框架，優化公允價值應用的市場環境，健全公允價值應用的法律制度，完善專業教育和人才培養體系，為建立全球統一的高質量會計準則做出貢獻。
