一、引言
傳統理論認為，管理會計系統是管理層執行傳統管理職能的重要方式，這些職能包括計劃、組織、協調和按照企業目標和策略以達成組織目標。年度預算的執行就是這一系統的重要例證。正常情況下，一個組織內各責任中心的經理在上級管理層的授權和批準下，參與預算的編制，并負責完成預算年度的目標。因此，預算系統被視為是幫助管理層執行這些職能的重要方式和途徑。
但是，在組織行為方面的一些研究指出，管理行為有另外一面――在管理工作方面更加貼近現實（Klein and Meckling，1958；Hirschman and Lundbloom，1962；Burrell and Morgan，1979；Cooper and Burrell，1988）。據他們觀察，管理層日常的工作，包括對實時的形勢因素及時作出反應，有時以補救的方式，有時以機會主義的方式。然而，很少有研究涉及管理會計系統是否有益于管理工作這一問題。
盡管很多管理行為學家已經提出了關于管理行為和組織行為的理論，其中涉及這方面的理論主要是Mintzberg（1972，1973，1975）在管理職能方面的研究成果。它的研究以及上述引用的其他理論提出，這些實時的反應是管理工作不可分割的組成部分。Mintzberg還指出，管理層在執行他們實時職能的過程中，往往會避開正式的會計信息系統。但是，有一些證據得出截然不同的結論（如，Macintosh，1985）。因此，管理會計系統是否與管理工作正相關仍未得到確定的結論。
Macintosh和Williams通過實證分析方法對以上問題進行研究。其研究結果說明，預算對各部門的管理人員執行他們的管理職能很有價值，尤其是資源分配職能、代理人職能和領導者職能。研究結果還指出，這些職能的相互作用和預算行為在業績良好的部門和業績欠佳的部門表現是有差別的。
二、管理職能（Managerial Roles）
（一）概念
Mintzberg（1975年）曾指出，管理層的工作是計劃、組織、協調和控制，因而類似于1900年早期由Fayol(1960年)提出的“管理”一詞的含義，也被后來者奉為管理學派的經典理論。但是，通過研究Mintzberg發現，管理者通常從事一些不相關的持續的活動。訝異于自己的發現，Mintzberg試圖建立一套關于管理工作的比經典學派理論更加實用的理論。
Covaleski和Dirsmith(1986)以及Preston(1986)都曾采用過Mintzberg（1973年）的研究方法，即把管理職能的概念作為研究行為方面的變量。Macintosh和Williams（1992年）也采用Mintzberg的定義，認為“管理者（Managers）”就是坐在辦公室里履行職責的人，管理者應該：（1）確保部門有效地生產商品和提供勞務；（2）調整部門使之適應不斷變化的環境；（3）制定與組織目標相一致的（部門）決策；（4）作為本部門與組織內其他部門和外界環境相溝通的橋梁；（5）行使部門等級系統賦予的受托責任。
Mintzberg把“Roles（職能）”定義為：一系列可歸屬為明確職位的有組織的行為。因此，管理者的責任包括執行預先設定好的職能。這些職能有三大類，共十項，而Macintosh和Williams采用其中的六項，因其在組織層級中更具有普遍意義和概括性。如圖1所示：
（二）分類
1.人際交往職能(Interpersonal Roles)
該職能與管理者的授權和地位相關，處于責任中心的最高層級。其中，最重要的人際交往職能是領導者(Leader)和聯絡人(Liaison)。前者體現為協調自身與下屬之間的縱向關系，后者體現為與管理者相關的個人和組織外部的其他集體之間的橫向關系。
具體來說，領導者職能主要涉及領導和下屬之間的人際關系以及二者的相互作用，它包括：贊揚和批評下屬，給下屬建議，調查下屬的行為，密切關注部門運作是否出現異常以及查找錯誤。而聯絡人職能主要處理重要的人際關系，比如管理層與他所領導組織之外的眾多個人與團體（Mintzberg，1973）。管理者試圖確保以各種各樣的方式，諸如加入董事會、充當委員、參加會議和參與特殊事項行使其職能。該職能主要作用在于將組織單元與外部環境聯系在一起，進而可以加深和拓寬部門的智力和知識基礎。
2.信息職能(Informational Roles)
管理活動包括信息的生產、接收和傳遞。因管理者掌握更多的內外部信息，故被稱作組織部門的“神經中心”（Mintzberg，1972）。Macintosh和Williams著重考察監控者(Monitor)和發言人(Spokesman)兩項職能。前者要求管理者尋找并收集有助于他們理解組織以及外界環境的信息，后者要求管理者代表部門利益公開發言，使上級以及組織外部主要的利益相關者（包括供應商、客戶、行業聯合會、媒體等）了解組織、部門的相關信息。
具體來說，監控者職能要求管理者尋找和接收信息，這些信息有利于他們了解組織中其他部門的情況以及社會大環境。大多數信息不是來源于正式的報告，而是來源于口口相傳、沒有事實依據的閑聊、偶遇以及來源于外界正式途徑但未經請求的資源（Mintzberg，1973）。作為正式的領導，發言人職能要求管理者代表部門利益發言。管理者扮演游說者、公共關系首腦以及部門運作在技術層面上的官方專家（Mintzberg，1973）。以上兩種職能都要求管理者或多或少地直接參與信息的傳遞過程。
3.決策職能（Decisional Roles)
該職能涉及的管理活動與制定重大決策相關，尤其是那些具有戰略意義的決策。Macintosh和Williams關注代理人(Entrepreneur)和資源分配者(Resource allocator)兩項具體職能。前者是指管理者作為組織部門的發起人和設計者，有權力進行決策的自由裁量、發現機會、解決尚不緊迫的問題，并關注外界環境的變化以便尋找新的機遇和面臨的問題；后者賦予管理者制定計劃、立項、授權下級行為以及分配組織內包括資金、時間、設備、人力等重要資源的權力。
在代理人職能中，管理者作為部門內大部分變化的發起人和設計者，它賦予管理者使用決策裁量權、發現機會以及解決尚不緊迫問題的權力。另一個決策職能的子職能是資源分配職能，它是策略制定系統的核心。因為該子職能涉及組織內部確定的戰略性資源的使用（Mintzberg，1973），它賦予管理者制定時間計劃、將工作程序化、行為授權以及組織內諸如貨幣、時間、設備和人力資源等重要資源的分配權力。在行使這一職能時，管理者必須具備大量的信息儲備和廣泛的組織和環境的實用知識。盡管模式和計劃也很有用，但是資源分配過程通常是一個復雜而且有爭議的過程。
三、預算行為（Budget-related Behavior）
（一）預算（Budget）
預算是一種系統的方法，用來分配企業的財務、實物及人力等資源，以實現企業既定的戰略目標。企業可以通過預算來監控戰略目標的實施進度，有助于控制開支，并預測企業的現金流量與利潤。美國學者認為：“預算涉及到管理會計的方方面面”，“是管理會計中研究最為深廣的題目之一”（Covalesk，2003）。預算被當作是為數不多的能把組織的所有關鍵問題融于一體的管理控制方法之一（Otley，1999）。它將公司治理、公司管理、內部控制、評價與薪酬等企業問題全部囊括其中（高嚴、曹云，2010）。我國在改革開放以后，在引進的基礎上，也在不斷發展企業預算管理，尤其是全面預算管理，且成果顯著。
全面預算管理作為對現代企業成熟與發展起過重大推動作用的管理系統，是企業內部管理控制的一種主要方法。該方法自從20世紀20年代在美國的通用電氣、杜邦、通用汽車公司產生之后，很快就成了大型工商企業的標準作業程序。從最初的計劃、協調，發展到現在的兼具控制、激勵、評價等諸多功能的一種綜合貫徹企業經營戰略的管理工具，全面預算管理在企業內部控制中日益發揮核心作用。
（二）預算相關行為（Budget-related Behavior，簡稱BRB）
Macintosh和Williams（1992）在一項研究中，把預算相關行為作為管理信息系統的變量。其原因有二：首先，此種做法具有普遍性；其次，具有全面性，這種設計結合了與預算系統相關的各個方面的行為。
與管理者預算相關的行為融合了一系列預算系統中包括預算監控、計量和績效評價等行為，其核心是由以下四項概念結構來體現：變量分析；預算壓力；參與；相互作用。在以上四種概念結構中，Macintosh和Williams又分別選取兩個變量作為代表，共計八種預算相關行為，它們代表預算過程中正式或非正式的方面。
四、管理職能、預算行為對績效的影響
（一）管理職能與預算相關行為之間的相互關系
二者之間的相互關系可概括為兩個方面：一方面盡管預算相關行為中的預算壓力和參與同管理職能關系最為密切，但是預算過程對于管理者履行資源分配、領導者、發言人職能最有幫助；另一方面研究發現（Macintosh and Williams，1992），管理職能與預算相關行為之間關系存在兩種表現形式，分別是策略型管理模式和居家型管理模式。
1.策略型管理模式（Strategic Manager）
該模式下，管理者從策略的角度和方式使用預算系統。結合圖2可知，在第一層次中，資源分配職能及環境監控職能與BRB變量最密切，且呈正相關關系，而發言人職能與其呈負相關關系。
與此同時，管理者更加關注預算差異，并與下屬討論預算相關的事宜。
2.居家型管理模式（Housekeeping or Stay-at-home Manager）
結合圖2，即在第二層次中，居家型管理模式以聯絡人、領導者兩項職能為主。與策略型管理模式不同，管理者往往更關注部門內部，并且積極了解組織內各個其他部門發生的事。
（二）績效與管理職能、預算相關行為之間的關系
通過Canonical相關性分析，研究探討和發現了在業績良好部門（High-Performing）和業績欠佳部門（Low-PerForming）管理職能、預算相關行為的差異。
與業績欠佳部門相比，業績良好的部門是由管理者親自領導的，管理者更多地參與并負責正式的預算系統，他們更加積極地履行各項管理職能，如代理人、領導者、監控者、以及資源分配者職能，并關注預算相關行為中的差異分析。而業績欠佳部門更看重預算相關行為中的應對預算超支和管理職能中的發言人職能。
五、結論
本文在文獻綜述的基礎上，對管理職能、預算相關行為等問題展開理論評述。由于組織的外部環境不一致、組織內部客觀存在的諸如信息不對稱等影響因素，加之管理層諸如逐利性、壓力等行為及心理屬性，管理層在履行其管理職能、參與預算的過程中呈現出差異化的特征。這些特征與組織績效之間存在著許多內在的因果聯系：第一，管理職能與預算行為有密切關系，且管理者可采用策略型管理模式或居家型管理模式。第二，業績良好部門與業績欠佳的部門實施的管理職能與預算行為有所不同。第三，這些研究發現與Mintzbeg’s關于管理層不關心正式財務與信息系統的理論相悖。本文通過以上理論述評，提供拓寬預算控制理論研究深度和強化預算管理水平，從而提升組織業績的思路和方法。
