2009年，國家審計(jì)署在財(cái)政審計(jì)一體化理念的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步提出構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，審計(jì)署及其派駐機(jī)構(gòu)、各級(jí)地方審計(jì)機(jī)關(guān)均圍繞財(cái)政審計(jì)大格局的內(nèi)涵以及具體組織實(shí)施等問題進(jìn)行了深入探討，并開始在審計(jì)實(shí)踐中探索財(cái)政審計(jì)大格局思想的運(yùn)用。實(shí)際上，早在1999年，我國審計(jì)機(jī)關(guān)就開始探索運(yùn)用系統(tǒng)觀點(diǎn)，整合審計(jì)資源來實(shí)施財(cái)政審計(jì)（李金華，1999）。近年來，來自于審計(jì)實(shí)務(wù)部門的工作者也就財(cái)政審計(jì)一體化以及財(cái)政審計(jì)大格局的涵義、目標(biāo)、思路、具體措施等問題進(jìn)行了探討（金勇，2000；劉正均，2009；章丁萬，2010；等）。然而，財(cái)政審計(jì)大格局畢竟是一個(gè)新的范疇，對(duì)于財(cái)政審計(jì)大格局下審計(jì)理念、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)方法、審計(jì)組織方式與傳統(tǒng)的財(cái)政審計(jì)究竟有何不同等問題，還需要深入研究。本文擬就財(cái)政審計(jì)大格局的涵義、意義以及如何構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局等問題談一點(diǎn)粗淺的認(rèn)識(shí)，以期對(duì)我國財(cái)政審計(jì)實(shí)踐有所借鑒。
一、財(cái)政審計(jì)大格局的內(nèi)涵
2009年3月3日，在財(cái)政審計(jì)項(xiàng)目培訓(xùn)班上，劉家義審計(jì)長代表審計(jì)署黨組首次提出了構(gòu)建國家財(cái)政審計(jì)大格局的理念，即探索建立以中央財(cái)政管理審計(jì)為核心，以中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、財(cái)政轉(zhuǎn)移支付審計(jì)、財(cái)政專項(xiàng)資金審計(jì)、財(cái)政收入征管情況審計(jì)為基礎(chǔ)的中央預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作體系，把財(cái)政審計(jì)的重點(diǎn)放在推動(dòng)建立健全更加統(tǒng)一完整的政府財(cái)政和中央預(yù)算管理制度、促進(jìn)健全完善社會(huì)主義公共財(cái)政體系、促進(jìn)建立事權(quán)和財(cái)力相匹配的財(cái)政管理體制、促進(jìn)財(cái)政政策和貨幣政策的協(xié)調(diào)一致、促進(jìn)提高財(cái)政資金使用效益、促進(jìn)提高財(cái)政財(cái)務(wù)管理的規(guī)范性上。
在2009年12月的全國審計(jì)工作會(huì)議暨全國審計(jì)系統(tǒng)先進(jìn)集體和先進(jìn)工作者表彰大會(huì)上，劉家義審計(jì)長再次重申了上述理念。劉審計(jì)長還指出，“審計(jì)管理涉及到審計(jì)工作的方方面面，是一項(xiàng)系統(tǒng)工程。如果沒有系統(tǒng)和規(guī)范的管理，審計(jì)工作是難以搞好的。當(dāng)前，加強(qiáng)審計(jì)管理就是要著力解決審計(jì)資源調(diào)配和整合問題。首先是項(xiàng)目計(jì)劃的整合。要搞好年度項(xiàng)目計(jì)劃與長期發(fā)展規(guī)劃之間的協(xié)調(diào)銜接，建立動(dòng)態(tài)項(xiàng)目庫，編制滾動(dòng)項(xiàng)目計(jì)劃；還要做好年度各項(xiàng)目之間的整合，避免交叉重復(fù)而又各自為戰(zhàn)……其次是審計(jì)內(nèi)容的整合，就是圍繞構(gòu)建有中國特色的綜合審計(jì)模式，每個(gè)項(xiàng)目都要探索從審計(jì)財(cái)政財(cái)務(wù)收支入手，以責(zé)任履行和責(zé)任追究為重點(diǎn)，將合規(guī)審計(jì)與績效審計(jì)融為一體，從政策執(zhí)行、資金使用、資源利用和行政效能等諸多方面綜合考慮其效益、效率和效果，以滿足經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展對(duì)審計(jì)的多方面需求。最后審計(jì)方式的整合，就是根據(jù)項(xiàng)目特點(diǎn)，科學(xué)選擇審計(jì)、審計(jì)調(diào)查和跟蹤審計(jì)等方式，積極探索和推廣多專業(yè)融合、多視角分析、多方式結(jié)合的管理模式。”
由劉審計(jì)長上述講話可以看出，財(cái)政審計(jì)大格局是一個(gè)以財(cái)政管理審計(jì)為核心，以部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、財(cái)政轉(zhuǎn)移支付審計(jì)、財(cái)政專項(xiàng)資金審計(jì)、財(cái)政收入征管情況審計(jì)為基礎(chǔ)的預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作體系。構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局要求運(yùn)用系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，在審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)方式等方面對(duì)財(cái)政審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行整合。其核心是高度整合審計(jì)資源，建立一體化的財(cái)政審計(jì)，從而更好地為建設(shè)社會(huì)主義公共財(cái)政體系服務(wù)。
綜上，財(cái)政審計(jì)大格局是一種以系統(tǒng)論為指導(dǎo)，以高度整合資源、提高財(cái)政審計(jì)的效率和效果為目標(biāo)，在審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)程序、審計(jì)結(jié)果與報(bào)告等方面都進(jìn)行科學(xué)規(guī)劃、合理調(diào)度、系統(tǒng)整合的財(cái)政審計(jì)新思維。它是建設(shè)社會(huì)主義公共財(cái)政體系過程中我國審計(jì)機(jī)關(guān)為更好地適應(yīng)我國財(cái)政管理體制改革與發(fā)展的要求而作出的一種探索和嘗試。
二、財(cái)政審計(jì)大格局提出的背景和意義
盡管財(cái)政審計(jì)大格局這一概念提出的時(shí)間并不長，但我國審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)于整合資源、更有效地實(shí)施財(cái)政審計(jì)的探索卻從20世紀(jì)末即已開始，可以說，財(cái)政審計(jì)大格局是我國審計(jì)機(jī)關(guān)多年來對(duì)如何更好地實(shí)施財(cái)政審計(jì)探索的最新總結(jié)。
（一）我國關(guān)于財(cái)政審計(jì)大格局的探索歷程
1.關(guān)于財(cái)政一體化的探索
早在1999年，我國即開始有關(guān)財(cái)政審計(jì)一體化的研究（劉正均，2009）。1999年12月13日，李金華前審計(jì)長在1999 年中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)研討班上就提出要在審計(jì)工作中運(yùn)用系統(tǒng)論的方法。他指出，“財(cái)政審計(jì)是一個(gè)大系統(tǒng)。財(cái)政本身就是一個(gè)系統(tǒng)，包括財(cái)政收入和財(cái)政支出，它里面有若干個(gè)小系統(tǒng)，稅務(wù)是個(gè)系統(tǒng)，海關(guān)是個(gè)系統(tǒng)，它在大系統(tǒng)里有各自的位置和關(guān)系。財(cái)政支出分為若干個(gè)系統(tǒng)，每個(gè)單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支又是一個(gè)系統(tǒng)。只有掌握系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，才能從總體上把握審計(jì)的對(duì)象、目的、任務(wù)和重點(diǎn)。各個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)部門之間的關(guān)系不能再象過去那樣隔離開，自掃門前雪……”以系統(tǒng)論的觀點(diǎn)來認(rèn)識(shí)和實(shí)施財(cái)政審計(jì)，實(shí)際上是財(cái)政審計(jì)大格局的方法論基礎(chǔ)。
從2003年起，隨著我國財(cái)政體制改革的進(jìn)一步深入、政府審計(jì)制度的不斷發(fā)展，我國審計(jì)機(jī)關(guān)開始不斷探索如何整合審計(jì)資源。2003年7月1日發(fā)布的《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》明確提出，整合審計(jì)資源，實(shí)現(xiàn)審計(jì)業(yè)務(wù)的科學(xué)管理。并要求，改進(jìn)審計(jì)計(jì)劃管理，明確年度審計(jì)工作總體目標(biāo)和各項(xiàng)目審計(jì)目標(biāo)，突出審計(jì)重點(diǎn)，增強(qiáng)計(jì)劃的科學(xué)性；成立財(cái)政審計(jì)、環(huán)境審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)小組，合理調(diào)配審計(jì)力量，統(tǒng)籌安排審計(jì)工作；科學(xué)調(diào)整內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置，加強(qiáng)系統(tǒng)內(nèi)的協(xié)調(diào)配合，充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的整體優(yōu)勢(shì)；加強(qiáng)審計(jì)成果的綜合分析和開發(fā)利用，實(shí)現(xiàn)信息資源共享，提高審計(jì)信息利用的層次和水平。2003年9月，在中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)培訓(xùn)班上，時(shí)任副審計(jì)長的劉家義同志提出要加強(qiáng)資源整合。在組織方式上要堅(jiān)持“五統(tǒng)一”的原則：統(tǒng)一組織、統(tǒng)一方案、統(tǒng)一實(shí)施、統(tǒng)一報(bào)告、統(tǒng)一考核；在工作方法上要堅(jiān)持“兩個(gè)強(qiáng)化”，“四個(gè)結(jié)合”。“兩個(gè)強(qiáng)化”，即強(qiáng)化對(duì)重點(diǎn)部門、重點(diǎn)二級(jí)單位的審計(jì)；強(qiáng)化對(duì)中央本級(jí)重點(diǎn)專項(xiàng)資金的審計(jì)調(diào)查。“四個(gè)結(jié)合”，一是一級(jí)預(yù)算部門與重點(diǎn)二、三級(jí)預(yù)算單位審計(jì)相結(jié)合，也就是要在審計(jì)一級(jí)預(yù)算單位的基礎(chǔ)上，沿著資金的流向?qū)徲?jì)重點(diǎn)二、三級(jí)單位，主要是要揭露行業(yè)性的問題、管理上的漏洞和一些重大違法違規(guī)下沉問題；二是中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)重點(diǎn)專項(xiàng)資金和重大項(xiàng)目的審計(jì)緊密結(jié)合；三是中央預(yù)算部門審計(jì)與決算草案審簽要逐步實(shí)現(xiàn)結(jié)合；四是審計(jì)和審計(jì)調(diào)查要逐步結(jié)合。審計(jì)署2005年發(fā)布的《審計(jì)署關(guān)于進(jìn)一步深化財(cái)政審計(jì)工作的意見》（審財(cái)發(fā)[2005]33號(hào)）進(jìn)一步提出，財(cái)政審計(jì)要堅(jiān)持“統(tǒng)一審計(jì)計(jì)劃、統(tǒng)一審計(jì)方案，統(tǒng)一審計(jì)實(shí)施，統(tǒng)一審計(jì)報(bào)告，統(tǒng)一審計(jì)處理”的“五統(tǒng)一”原則，全面整合財(cái)政審計(jì)資源。并要求，以計(jì)劃為載體統(tǒng)一審計(jì)目標(biāo)，整合審計(jì)力量；以方案為載體整合審計(jì)內(nèi)容；以報(bào)告為載體整合審計(jì)成果。①
從2003年起，我國開始正式推進(jìn)財(cái)政審計(jì)一體化進(jìn)程。審計(jì)署專門成立了財(cái)政審計(jì)協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)小組，對(duì)中央補(bǔ)助地方支出、基礎(chǔ)教育經(jīng)費(fèi)和財(cái)政支農(nóng)資金各專項(xiàng)審計(jì)進(jìn)行組織協(xié)調(diào)，將傳統(tǒng)的財(cái)政審計(jì)與其他專業(yè)審計(jì)聯(lián)合共同實(shí)施（劉正均，2009）。與此同時(shí)，審計(jì)署各特派辦、地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)也都進(jìn)行了財(cái)政審計(jì)一體化的探索和實(shí)踐。例如，2004年12月，浙江省廳發(fā)布了《浙江省審計(jì)廳關(guān)于推進(jìn)財(cái)政審計(jì)一體化工作的指導(dǎo)意見》，該意見提出，財(cái)政審計(jì)一體化是審計(jì)機(jī)關(guān)在現(xiàn)有的財(cái)政審計(jì)對(duì)象、審計(jì)人員配備、審計(jì)裝備手段等條件下，對(duì)審計(jì)資源進(jìn)行統(tǒng)一調(diào)配和整合，對(duì)財(cái)政性資金運(yùn)作全過程進(jìn)行監(jiān)控，并最終以“兩個(gè)報(bào)告”為主要載體反映審計(jì)成果的過程。財(cái)政審計(jì)一體化的目標(biāo)是：科學(xué)整合審計(jì)資源，建立協(xié)調(diào)高效的工作機(jī)制，發(fā)揮專業(yè)審計(jì)優(yōu)勢(shì)，增強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)整體合力，提高“兩個(gè)報(bào)告”質(zhì)量，全面提升審計(jì)工作的層次和水平。通過財(cái)政審計(jì)一體化，要實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作的“四個(gè)轉(zhuǎn)變”、“六個(gè)結(jié)合”。“四個(gè)轉(zhuǎn)變”，一是從關(guān)注一般預(yù)算資金向全方位關(guān)注財(cái)政性資金轉(zhuǎn)變；二是從財(cái)政收入和支出審計(jì)并重向以財(cái)政支出審計(jì)為主轉(zhuǎn)變；三是從真實(shí)合法性審計(jì)為主向真實(shí)合法性審計(jì)與績效審計(jì)并重轉(zhuǎn)變；四是從側(cè)重解決微觀層面的問題向注重研究宏觀層面的問題轉(zhuǎn)變。“六個(gè)結(jié)合”則包括專業(yè)審計(jì)目標(biāo)與財(cái)政審計(jì)目標(biāo)的結(jié)合、一般部門單位審計(jì)與財(cái)政預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的結(jié)合、財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)和財(cái)政績效審計(jì)的結(jié)合、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與財(cái)政審計(jì)的結(jié)合、專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查與財(cái)政審計(jì)的結(jié)合、審計(jì)信息化建設(shè)與財(cái)政審計(jì)的結(jié)合。該意見還提出，實(shí)現(xiàn)財(cái)政審計(jì)一體化，要樹立“一盤棋”的觀念，充分發(fā)揮財(cái)政審計(jì)各專業(yè)部門的優(yōu)勢(shì)，形成整體合力，統(tǒng)籌審計(jì)資源和計(jì)劃管理，突出重點(diǎn)，使審計(jì)機(jī)關(guān)的整體效能大于各部分效能的簡(jiǎn)單之和。2007年，浙江省廳進(jìn)一步發(fā)布了《浙江省審計(jì)廳關(guān)于加強(qiáng)全部政府性資金審計(jì)工作的意見》（浙審財(cái)〔2007〕67號(hào)），要求把全部政府性資金納入審計(jì)監(jiān)督范圍，從而進(jìn)一步推進(jìn)了財(cái)政審計(jì)一體化的思想。
應(yīng)當(dāng)說，先前的財(cái)政審計(jì)一體化與我們現(xiàn)在所說的財(cái)政審計(jì)大格局，具有思想上的繼承性，某種程度上甚至可以說，財(cái)政審計(jì)大格局是對(duì)財(cái)政審計(jì)一體化的形象概括。當(dāng)然，早些年的財(cái)政審計(jì)一體化，一定程度上只是審計(jì)工作的一體化，局限于審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)方案制定、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告和審計(jì)考核等與具體審計(jì)項(xiàng)目有關(guān)的審計(jì)全過程整合，其基礎(chǔ)是與具體審計(jì)項(xiàng)目有關(guān)的審計(jì)程序，其核心與紐帶是傳統(tǒng)的財(cái)政審計(jì)而不是作為審計(jì)客體的政府預(yù)算（劉正均，2009）。而現(xiàn)在的財(cái)政審計(jì)大格局則要求在審計(jì)對(duì)象范圍、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)流程與方法、審計(jì)結(jié)論等多個(gè)方面都進(jìn)行改革和整合規(guī)劃，是徹底的財(cái)政審計(jì)一體化。
2.財(cái)政審計(jì)大格局思想的提出
審計(jì)署2008年7月發(fā)布的《2008至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃的通知》指出，“堅(jiān)持多種審計(jì)類型的有效結(jié)合。堅(jiān)持預(yù)算執(zhí)行審計(jì)與決算審簽相結(jié)合，財(cái)政財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法審計(jì)與績效審計(jì)相結(jié)合，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與財(cái)政、金融、企業(yè)審計(jì)等相結(jié)合，審計(jì)與專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查相結(jié)合。同時(shí)，堅(jiān)持揭露問題與促進(jìn)整改相結(jié)合，審計(jì)監(jiān)督與其他部門監(jiān)督、輿論監(jiān)督相結(jié)合。通過結(jié)合，協(xié)調(diào)各種資源和要素，加大審計(jì)力度，滿足經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展對(duì)審計(jì)的各種需求，提高審計(jì)的效果和影響力。”這里，多種審計(jì)類型的結(jié)合，初步體現(xiàn)了財(cái)政審計(jì)大格局的思想。
2009年3月3日，在財(cái)政審計(jì)項(xiàng)目培訓(xùn)班上，劉家義審計(jì)長代表署黨組正式提出了構(gòu)建國家財(cái)政審計(jì)大格局的理念。審計(jì)署還調(diào)整了年度計(jì)劃期間，每年11月至次年4月集中力量開展預(yù)算執(zhí)行審計(jì)，5月至10月開展企業(yè)、金融、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、資源環(huán)境、重大投資項(xiàng)目等方面的審計(jì)，并采取措施，加大審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)資源、審計(jì)方式等方面的整合力度。在2009年10月的2009年中央預(yù)算執(zhí)行審計(jì)培訓(xùn)班、12月的財(cái)政審計(jì)大格局業(yè)務(wù)培訓(xùn)班以及全國審計(jì)工作會(huì)議暨全國審計(jì)系統(tǒng)先進(jìn)集體和先進(jìn)工作者表彰大會(huì)上，劉家義等署領(lǐng)導(dǎo)又多次闡述了財(cái)政審計(jì)大格局的思想。從此，我國各級(jí)政府審計(jì)機(jī)關(guān)掀起了一股探索實(shí)踐財(cái)政審計(jì)大格局的高潮。
（二）當(dāng)前構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局的重要性
構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，是我國政府審計(jì)發(fā)展到一定階段的必然要求。
1.構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局是審計(jì)機(jī)關(guān)面對(duì)不斷增加的審計(jì)任務(wù)與有限的審計(jì)資源之間的矛盾時(shí)的必然選擇。隨著我國經(jīng)濟(jì)和各項(xiàng)事業(yè)的發(fā)展，審計(jì)機(jī)關(guān)的有限資源與日益繁重的審計(jì)任務(wù)之間的矛盾逐漸突出，資源不足成為各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)共同面臨的問題。但另一方面，在審計(jì)實(shí)踐中，卻存在資源配置不當(dāng)、嚴(yán)重浪費(fèi)的問題。李金華前審計(jì)長在總結(jié)20年審計(jì)工作實(shí)踐時(shí)曾經(jīng)指出，“目前，審計(jì)工作中存在的問題還很多。最大的問題是，審計(jì)任務(wù)繁重與審計(jì)人員自身力量不足之間的矛盾。審計(jì)力量不足不僅僅是數(shù)量意義上的問題……更重要的是審計(jì)資源沒有得到充分利用。” 構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，從系統(tǒng)的角度來整合財(cái)政資源，避免審計(jì)項(xiàng)目的重復(fù)、交叉，從而實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源的高度整合優(yōu)化配置，是解決審計(jì)機(jī)關(guān)資源短缺與審計(jì)任務(wù)日益繁重之間矛盾的必然選擇。
2.構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局是充分發(fā)揮審計(jì)的“免疫系統(tǒng)功能”的需要。財(cái)政審計(jì)在政府審計(jì)中占有相當(dāng)重要的地位，其防護(hù)性和建設(shè)性作用的發(fā)揮，對(duì)于政府審計(jì)能否發(fā)揮免疫系統(tǒng)的功能，具有重要意義。在原先，財(cái)政審計(jì)由許多單個(gè)項(xiàng)目組成，并由不同部門按照業(yè)務(wù)職責(zé)劃分來組織實(shí)施，各部門各自為戰(zhàn)，缺乏有效的整合，導(dǎo)致審計(jì)資源高度分散。另一方面，依照業(yè)務(wù)職責(zé)來分隔實(shí)施財(cái)政審計(jì)，實(shí)際上各個(gè)部門、各個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都是在“盲人摸象”，相關(guān)的審計(jì)結(jié)論和建議往往只是針對(duì)具體單位、具體項(xiàng)目乃至一個(gè)方面，沒有把財(cái)政預(yù)算執(zhí)行納入全部政府性資金這個(gè)大系統(tǒng)中去考量，因而無法反映一個(gè)總體的執(zhí)行情況和政策制度執(zhí)行中的問題，也不能對(duì)審計(jì)信息進(jìn)行深度挖掘，深入系統(tǒng)地去分析問題、尋找產(chǎn)生問題的原因，進(jìn)而提出具有全局性和戰(zhàn)略高度的審計(jì)建議。因此，傳統(tǒng)的財(cái)政審計(jì)模式不僅浪費(fèi)了寶貴的審計(jì)資源，還導(dǎo)致審計(jì)機(jī)關(guān)無法對(duì)政府預(yù)算執(zhí)行的情況完整地作出評(píng)價(jià)和建議，從而嚴(yán)重制約了財(cái)政審計(jì)建設(shè)性功能的發(fā)揮。當(dāng)前，我國正在加快服務(wù)型責(zé)任政府的建設(shè)，這要求政府審計(jì)機(jī)關(guān)從合規(guī)性和績效性兩方面對(duì)全部政府性資金和財(cái)政運(yùn)行全過程進(jìn)行全面的評(píng)價(jià)，著重從全局和體制上找原因并提出建設(shè)性建議，從而促進(jìn)政府加強(qiáng)預(yù)算管理、更好地履行公共受托責(zé)任。正如劉家義審計(jì)長在2009年中央預(yù)算執(zhí)行審計(jì)培訓(xùn)班上講話時(shí)指出的，“這些年的財(cái)政審計(jì)工作取得了較好的成效，但這些成效大多體現(xiàn)在某一項(xiàng)資金、某一個(gè)行業(yè)、某一個(gè)具體事項(xiàng)上，將若干項(xiàng)資金、若干個(gè)事項(xiàng)、若干個(gè)行業(yè)綜合協(xié)調(diào)起來運(yùn)用全面的、聯(lián)系的觀點(diǎn)進(jìn)行深入研究做得還不夠，主要是由于在審計(jì)項(xiàng)目安排上沒有統(tǒng)籌考慮，各司局聯(lián)系、協(xié)調(diào)不夠，導(dǎo)致總體上摸不清當(dāng)前財(cái)政資金在分配中、管理、使用和制度建設(shè)中存在什么重大問題，以及財(cái)政績效怎么樣，也很難將其量化和具體化……要加大整合力度，真正構(gòu)建國家財(cái)政審計(jì)大格局。”
3.提高審計(jì)效率、減輕被審計(jì)單位檢查負(fù)擔(dān)的需要。在原先的財(cái)政審計(jì)思維下，各業(yè)務(wù)部門各自獨(dú)立實(shí)施審計(jì)，不僅忽略了財(cái)政資金運(yùn)動(dòng)的整體性和內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性，導(dǎo)致審計(jì)資源的嚴(yán)重浪費(fèi)，而且容易導(dǎo)致一個(gè)被審計(jì)單位甚至同一個(gè)項(xiàng)目被不同的審計(jì)部門反復(fù)審計(jì)，極大地加重了被審計(jì)單位的負(fù)擔(dān)。采用全局的系統(tǒng)觀點(diǎn)，對(duì)財(cái)政審計(jì)進(jìn)行整體規(guī)劃，各部門共同圍繞財(cái)政資金審計(jì)的目標(biāo)緊密配合，相互協(xié)作，不僅可以提高審計(jì)效率和效果，而且可以避免對(duì)被審計(jì)單位重復(fù)進(jìn)行審計(jì)，有利于融洽審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)機(jī)關(guān)的關(guān)系。
4.我國預(yù)算制度改革的要求。隨著我國財(cái)政體制改革的不斷深入，我國相繼推行了部門預(yù)算、國庫集中收付、政府采購、綜合預(yù)算等制度。尤其是為了完整、準(zhǔn)確地反映政府收支活動(dòng)，為進(jìn)一步深化部門預(yù)算、收支兩條線、國庫集中收付制度等各項(xiàng)財(cái)政管理改革，建立健全公共財(cái)政體系創(chuàng)造有利條件，我國自2007年1月1日起全面實(shí)施政府收支分類改革。改革后的政府收支分類體系由“收入分類”、“支出功能分類”、“支出經(jīng)濟(jì)分類”三部分構(gòu)成。實(shí)行政府收支分類改革后，在財(cái)政信息管理系統(tǒng)的有力支持下，可對(duì)任何一項(xiàng)財(cái)政收支進(jìn)行“多維”定位，清清楚楚地說明政府的錢是怎么來的，最終用到了什么地方。在財(cái)政收支分類體系下，政府性資金的管理由原來的分賬、分部門管理改變?yōu)橄鄬?duì)集中管理，包括實(shí)行財(cái)政專戶管理的預(yù)算外收入以及社會(huì)保險(xiǎn)基金收入等大部分政府性資金都納入了政府收支分類管理體系，資金核算也更加全面、系統(tǒng)、直觀，這不僅為開展以全部政府性資金為主線的財(cái)政審計(jì)奠定了基礎(chǔ)，而且也對(duì)財(cái)政審計(jì)提出了新的要求，要求從整體上對(duì)全部財(cái)政資金（包括收入和支出）實(shí)施有效的審計(jì)監(jiān)督，以加強(qiáng)預(yù)算管理，并促進(jìn)政府加強(qiáng)績效管理，努力提高政府績效。
5.我國績效審計(jì)的深入開展，使得構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局成為可能。隨著民主政治的發(fā)展，人們對(duì)政府公共受托責(zé)任的關(guān)注由原先的合規(guī)性逐漸向更高層次的績效性轉(zhuǎn)變，相應(yīng)地，政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)由原先偏重于財(cái)政財(cái)務(wù)收支的合法性轉(zhuǎn)向合規(guī)性審計(jì)與績效性審計(jì)并重，從而更加全面地評(píng)價(jià)政府公共受托責(zé)任的履行情況，促使政府部門更好地履行其受托責(zé)任。就我國而言，原先的財(cái)政審計(jì)側(cè)重于對(duì)政府部門財(cái)政財(cái)務(wù)收支的合法性、真實(shí)性進(jìn)行評(píng)價(jià)，其本質(zhì)是合規(guī)性審計(jì)。近年來，隨著我國行政管理體制改革的不斷深入以及政府審計(jì)制度的不斷發(fā)展完善，我國審計(jì)機(jī)關(guān)逐年加大了績效審計(jì)的分量，并開始探索中國特色的績效審計(jì)方式方法。《審計(jì)署2008 至2012 年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》明確提出，“提高財(cái)政資金和公共資源配置、使用、利用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，促進(jìn)建設(shè)資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會(huì)，推動(dòng)建立健全政府績效管理制度，促進(jìn)提高政府績效管理水平和建立健全政府部門責(zé)任追究制。在2012年，每年所有的審計(jì)項(xiàng)目都開展績效審計(jì)。”因此，構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，改變?cè)蓉?cái)政審計(jì)過多地注重財(cái)政財(cái)務(wù)收支的合規(guī)性而忽視財(cái)政資金的績效性的狀況，是科學(xué)發(fā)展觀理念以及建設(shè)服務(wù)型責(zé)任政府背景下我國財(cái)政審計(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)。另一方面，政府審計(jì)中心的轉(zhuǎn)變，績效審計(jì)的不斷深入，也使對(duì)政府財(cái)政收支活動(dòng)進(jìn)行全面審計(jì)從而更加全面地評(píng)價(jià)政府部門受托責(zé)任的履行情況（包括低層次的合規(guī)性和較高層次的績效性）使發(fā)現(xiàn)問題、提出建議成為可能。
三、如何構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局
劉家義審計(jì)長在2009年中央預(yù)算執(zhí)行審計(jì)培訓(xùn)班上講話時(shí)指出，構(gòu)建國家財(cái)政審計(jì)大格局，必須做到四點(diǎn)：一是必須整合審計(jì)計(jì)劃，實(shí)行審計(jì)計(jì)劃的科學(xué)管理。國家財(cái)政審計(jì)總體目標(biāo)是什么，審計(jì)內(nèi)容和重點(diǎn)是什么，總體上要抓哪幾個(gè)問題，要在哪些方面提出建議，必須進(jìn)行整合，統(tǒng)籌研究確定。二是必須整合資源，統(tǒng)一組織。三是必須將不同的審計(jì)項(xiàng)目或類型實(shí)行有效有機(jī)結(jié)合。如省長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與地方財(cái)政收支審計(jì)、專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付審計(jì)與地方財(cái)政收支審計(jì)、各種基金（如住房公積金、社保基金等）的審計(jì)與地方財(cái)政收支審計(jì)等都必須做到有效有機(jī)結(jié)合。只有把不同的審計(jì)項(xiàng)目有機(jī)結(jié)合起來，才能夠全面準(zhǔn)確地反映國家財(cái)政特別是中央財(cái)政在管理和體制上存在的問題。四是必須從財(cái)政管理體制、制度和財(cái)政績效這個(gè)高度來整合審計(jì)信息，充分利用和挖掘?qū)徲?jì)信息。審計(jì)結(jié)束后，要按照宏觀性、建設(shè)性、整體性的要求，充分挖掘?qū)徲?jì)取得的各類信息，分析問題，提出意見和建議。在2009年財(cái)政審計(jì)大格局業(yè)務(wù)培訓(xùn)班上，在談到如何構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局時(shí)，劉家義審計(jì)長再次強(qiáng)調(diào)了上述四點(diǎn)。劉家義審計(jì)長的上述四點(diǎn)要求是對(duì)財(cái)政審計(jì)大格局基本精髓的高度概括，對(duì)于各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局具有重要指導(dǎo)意義。
筆者認(rèn)為，在構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局時(shí)，尤其應(yīng)當(dāng)做到以下方面：
（一）審計(jì)范圍的高度整合
財(cái)政審計(jì)大格局中的審計(jì)客體的范疇包括一般預(yù)算、基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算、債務(wù)預(yù)算等。政府所有的收入和支出都是國家財(cái)政的范疇，都應(yīng)當(dāng)納入財(cái)政審計(jì)的范圍。要把政府的全部財(cái)政資金作為一個(gè)系統(tǒng)，以預(yù)算為主線，通盤考慮，以便對(duì)財(cái)政資金的管理和運(yùn)用進(jìn)行全面的監(jiān)督和評(píng)價(jià)。2010年7月，劉家義審計(jì)長在全國審計(jì)工作座談會(huì)上指出，財(cái)政審計(jì)工作要以推進(jìn)實(shí)行全口徑預(yù)算管理為目標(biāo)，把政府的全部收支納入審計(jì)范圍。這正體現(xiàn)了財(cái)政審計(jì)大格局的要求。
（二）審計(jì)項(xiàng)目的高度整合
在財(cái)政大格局思維下，應(yīng)當(dāng)改變?cè)鹊亩喾N審計(jì)相互割裂的做法，將中央財(cái)政管理審計(jì)、中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、中央轉(zhuǎn)移支付審計(jì)、中央稅收征管審計(jì)、中央企業(yè)國有資本經(jīng)營預(yù)算審計(jì)、地方財(cái)政收支審計(jì)、固定資產(chǎn)投資審計(jì)、農(nóng)業(yè)資金審計(jì)、社會(huì)保障審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)、國有企業(yè)審計(jì)等有機(jī)地整合起來。為此，審計(jì)機(jī)關(guān)在期初即應(yīng)當(dāng)確定財(cái)政審計(jì)的總目標(biāo)，并以財(cái)政審計(jì)總目標(biāo)為起點(diǎn)，進(jìn)行適當(dāng)?shù)姆纸猓瑥亩_定有關(guān)項(xiàng)目（或方面）的具體目標(biāo)以及實(shí)施者，然而再交給相關(guān)的部門去實(shí)施。此時(shí)，雖然財(cái)政審計(jì)仍然要由多個(gè)部門完成，但各部門都是財(cái)政審計(jì)大項(xiàng)目中的一個(gè)項(xiàng)目組，都圍繞一個(gè)共同的審計(jì)目標(biāo)展開工作，而不是原先的財(cái)政審計(jì)之下相互獨(dú)立的松散主體。
在財(cái)政審計(jì)大格局下，必須要樹立全局思想，統(tǒng)籌安排，科學(xué)制定審計(jì)計(jì)劃。為此，需要注意以下幾點(diǎn)：一是在財(cái)政審計(jì)大格局下，相關(guān)的專項(xiàng)審計(jì)應(yīng)當(dāng)預(yù)先統(tǒng)籌考慮，盡量納入常規(guī)性財(cái)政審計(jì)，實(shí)在無法納入的，也應(yīng)避免重復(fù)；二是為了提高各審計(jì)項(xiàng)目的整合度，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)被審計(jì)單位的數(shù)據(jù)庫建設(shè)，盡量做到一類數(shù)據(jù)只提取一次、一次提取所有所需數(shù)據(jù)，并實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)庫在各部門之間的共享，這不僅可以提高各項(xiàng)目組之間的合作（不同項(xiàng)目、部門間的整合）并有利于以后期間的審計(jì)（不同年度的整合），同時(shí)也可以減少到被審計(jì)單位反復(fù)提取數(shù)據(jù)的情況；三是借鑒民間審計(jì)中的“利用其他審計(jì)師工作”思維，充分利用其他項(xiàng)目組的成果，提高審計(jì)效率，降低被審計(jì)單位的負(fù)擔(dān)。
（三）審計(jì)資源的高度整合
在財(cái)政審計(jì)大格局思維下，應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源統(tǒng)一調(diào)度，審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部各部門應(yīng)當(dāng)克服專業(yè)分割和機(jī)構(gòu)壁壘，做到不同專業(yè)部門圍繞財(cái)政審計(jì)的大目標(biāo)協(xié)同作戰(zhàn)，相互配合，信息共享，避免交叉、重復(fù)。為此，有必要對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置進(jìn)行必要的優(yōu)化組合，以便于財(cái)政審計(jì)工作的協(xié)調(diào)開展。劉正均（2009）提出，適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下轉(zhuǎn)變政府職能、建立健全公共財(cái)政體系的總體要求，調(diào)整審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)及其職能，改變分行業(yè)對(duì)口設(shè)置模式，考慮按被審計(jì)單位管理和使用資金的性質(zhì)分類設(shè)置專業(yè)審計(jì)部門，并以此為基礎(chǔ)，形成涵蓋政府預(yù)算全過程的審計(jì)模式。筆者認(rèn)為，這一思路值得研究。除此之外，還可以借鑒民間審計(jì)中項(xiàng)目組的做法，打破現(xiàn)有的政府審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部設(shè)置，圍繞財(cái)政審計(jì)總目標(biāo)及其分解來組織項(xiàng)目組。在保持現(xiàn)有組織設(shè)置的情況下，則有必要成立相關(guān)的協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)來統(tǒng)籌規(guī)劃財(cái)政審計(jì)工作。這一點(diǎn)上，審計(jì)署以及部門派駐機(jī)構(gòu)都已經(jīng)付諸實(shí)踐，并取得一定成效。
（四）審計(jì)結(jié)論的高度整合
審計(jì)結(jié)論是審計(jì)工作的最后成果。財(cái)政審計(jì)大格局之下，要提高各項(xiàng)財(cái)政審計(jì)工作的有效整合，必須要實(shí)現(xiàn)審計(jì)結(jié)論的高度整合。為此，一是要合規(guī)性審計(jì)與績效性審計(jì)相結(jié)合，既注意對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支的合法性、真實(shí)性進(jìn)行評(píng)價(jià)，也要注重對(duì)財(cái)政支出的績效性進(jìn)行評(píng)價(jià)；二是審計(jì)結(jié)論要立足整體，全面評(píng)價(jià)，由反映單項(xiàng)審計(jì)信息向反映綜合性審計(jì)信息轉(zhuǎn)變，并注重從制度層面提出綜合性的建議；三是要整合審計(jì)信息，實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息在各部門之間的共享，從而提高審計(jì)結(jié)論的效用。
四、結(jié)語
構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，是我國政府審計(jì)發(fā)展到一定階段的必然趨勢(shì)。構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，不僅可以促進(jìn)政府部門加強(qiáng)財(cái)政資金管理、提升預(yù)算的完整性和統(tǒng)一性，充分發(fā)揮政府審計(jì)的免疫系統(tǒng)功能，而且也是政府審計(jì)部門提高自身審計(jì)效率、解決不斷增多的審計(jì)任務(wù)與有限的審計(jì)資源之間矛盾的必然選擇。
構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，在理念上，要樹立系統(tǒng)的觀念，將整個(gè)財(cái)政資金作為一個(gè)系統(tǒng)、將財(cái)政審計(jì)工作作為一個(gè)整體性的系統(tǒng)工程來看待；在審計(jì)對(duì)象上，要以預(yù)算為主線、貫穿財(cái)政收支的各個(gè)節(jié)點(diǎn)，使審計(jì)能夠涵蓋政府全部資金的各個(gè)方面；在具體實(shí)施時(shí)，要注重審計(jì)的整體規(guī)劃和科學(xué)設(shè)計(jì)，通盤規(guī)劃財(cái)政審計(jì)工作，將全部審計(jì)資源作為一個(gè)整體，圍繞審計(jì)目標(biāo)，合理配置資源，從而使各部門共同合理分工、相互協(xié)作，共同對(duì)財(cái)政資金管理與運(yùn)用的合規(guī)性和績效性作出全面的評(píng)價(jià)和建議，以保證財(cái)政審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
