司法會計檢查,是指司法機關為了查明案情,依照訴訟法律規定,對案件涉及的財務會計資料及相關財物進行的司法檢查。近幾年來,隨著市場經濟的不斷深入發展,國家對宏觀經濟監管力度和微觀經濟調控手段不斷加強,挪用公款案件涉及的作案手段也愈加隱蔽、愈加方式多樣。為有效打擊經濟領域中的犯罪分子,提高訴訟調查質量,作為司法會計師,必須熟悉挪用公款案件司法會計檢查的目的要求,熟知挪用公款案件的各種作案方法及類型,熟練掌握不同的檢查技術方法與技巧,以應對各種手段挪用公款案件的檢查需要。
一、挪用公款案件的司法會計檢查的目的要求
根據《刑法》對挪用公款罪的定義及全國人大常委會、最高人民法院對挪用公款罪的司法解釋,司法會計師在協助偵查人員實施司法會計檢查時,應當明確需要查明的下列事實:
1.挪用公款的次數、每次挪用公款的金額、歸還次數、每次歸還數額及案發時未還數額。
2.挪用公款的開始實施時間、每筆歸還時間及“挪”的時間跨度。
3.被挪用款項的去向、用途及獲利數額。
4.被挪用款項的應計利息。
5.被“挪用”款的性質,即被“挪用”的款項是國家所有、集體所有還是其他情形。
除上述檢查目的外,司法會計師還應當關注可能涉及的司法會計鑒定問題。例如:挪用公款進行營利活動或非經營活動時,應當建議偵查部門提請進行投資損益或經營損益問題鑒定,以便查明挪用公款的非法獲利額。
還有一種特殊情形是,村民委員會等集體經濟組織人員,在協助人民政府履行國有土地的經營及土地征用補償費用支付等七項管理工作時,挪用的款項屬性既有國家撥付的資金也有村民集體資金,這涉及到挪用公款或挪用資金兩個罪名。這種情形中,可能需要司法會計師通過司法會計檢驗或鑒定,通過確認被挪用款項的資金來源,為偵查部門確認被挪用款項的性質提供證據,這是社會主義新農村建設中挪用公款案件出現的新特點。
二、挪用公款案件的作案方法類型
挪用公款罪侵犯的對象均是本單位一定數額的款項或款項憑證,犯罪嫌疑人常用的作案方法主要有盜用現金或現金等價物、延期報賬、冒領預付款、抵押貸款、虛報應付款、擅自審批付款等。但挪用公款案件的作案方法盡管存在著千差萬別,歸納起來有以下四種類型:
1.單筆挪用公款。即犯罪嫌疑人作案次數為一次,挪用筆數為一筆的行為。其特點是作案過程簡單明了。
2.多筆挪用。即在某一期間內,犯罪嫌疑人挪用次數為多次,或一次挪用多筆公款。
3.連環性多筆挪用。即多次挪用款項,并以后次所“挪”的款全部,或部分歸還前次所挪用款,而另一部分繼續“用”出去的行為。
4.混合性多筆挪用。即犯罪嫌疑人將本單位的錢與個人的錢混合使用,當收大于支時,差額部分挪作他用;當收小于支時,不足部分用已挪用的錢或自有的錢支付。這種類型往往發生在單位財務管理非常混亂,作案者又是單位的出納或現金經管者時。其特點是不易確定挪用次數和歸還次數,不易分清挪用了哪筆錢,償還了哪筆錢。
三、挪用公款案件司法會計檢查技術方法探析
根據挪用公款案件的法律規定,挪用公款案件的犯罪嫌疑人必須是既有“挪”的行為又有用的行為才會被法律所追究,“挪”而未用不構成犯罪。筆者總結多年從事司法會計技術工作的經驗,認為司法會計師通常可以采用以下技術方法,協助偵查部門發現和查證挪用公款的犯罪事實。
1.時間核對法。即通過核對各類收款憑證的開具時間與款項的入賬時間,來證實款項是否被“挪”。如款項的入賬時間大大滯后于收款憑據的開具時間,即可列為嫌疑賬項,供偵查部門進一步追查。
2.審閱法。即通過對賬面上所有付款憑證的審查,來發現嫌疑賬項,并進一步跟蹤追查的方法。如預付或借出款項,付款憑證沒有經過單位領導或其授權人審批,款項即被付出。
3.提示偵查部門對長期掛賬的應收或預付款,通過實地調查取證或協查等方式,證實應收或預付款是否已被收回。
4.協助偵查部門通過對庫存現金、有價證券、存貨等實物進行實地盤點,來證實賬實是否相符。
5.協助偵查部門核對銀行存款。這是查處挪用類案件的“殺手锏”,具體方法是將銀行對賬單與銀行結算憑證逐筆勾對,來確認嫌疑賬項的方法。使用該法時,特別要注意金額相等且長期未達的賬項,須進一步追查原因。
6.分期余額分析法。即對單位財務管理混亂,某一會計期間全部或部分收支單據均沒入賬,現金保管員涉嫌混合性多筆挪用且已逃跑的情況下,為司法機關提供立案追逃依據或偵查方向,確定挪用時間、數額大致范圍而采用的方法。具體方法是將所有沒入賬的單據按時間先后順序重新恢復現金日記賬,分月計算當期收支發生額及月末余額的一種方法。如將某單位恢復后的現金收支及余額編制現金分期余額分析表,如表1。
如果上表結余中不存在白條抵庫現象,由于2、3、4、5月份現金余額均大于50萬元,鑒定人即可作出現金至少被“挪”50萬元,被“挪”時間4個月的鑒定結論,至于“挪”的準確數額和“用”的具體情況,須待嫌疑人到案后由偵查部門作進一步偵查后確定。
7.收支因素分析法。即對挪用行為發生日之前,案發單位經管國家所有和集體所有兩種性質款項且混合使用條件下,為分清被挪用款的屬性,須通過收支因素分析兩種款項各自的余額,來確認被挪用款項性質的方法。此方法常用于對村委員會干部涉嫌挪用犯罪時使用。采用收支因素分析法得出的檢查結論有三種情形。如某村委會于2007年開始協助人民政府對土地征用補償費的收取和發放等管理工作,并于2007年3月20日收到第一筆土地征用補償費,以后陸續收到該款,除此之外村委會還有屬于村集體收入的資金,兩種性質款在同一個銀行賬戶核算,2008年7月14日,該村委會出納利用職務上的便利,挪用了50萬元款,辦案機關對該出納涉嫌挪用公款還是挪用資金犯罪無法認定,委托司法會計對挪用款的性質進行鑒定。
第一種情形下如表2。
從表中看出,期初余額10萬元發生在土地征用款之前,應認定為村集體資金,所以挪用行為發生時,該村銀行存款150萬元中,公款60萬元,集體資金90萬元,由于兩種不同性質的資金在同一個銀行賬戶中混合使用,且集體資金單項余額90萬元大于挪用款50萬元,按刑法有利于被告人原則,該種情形應屬于挪用資金。
第二種情形下如表3。
同理,該村銀行存款90萬元中,公款60萬元,集體資金30萬元,該出納挪用50萬元中,同樣按刑法有利于被告人原則,其挪用資金30萬元,挪用公款20萬元。
第三種情形下如表4。
再同理,該村銀行存款60萬元中,全部屬于公款,該出納挪用50萬元的行為就屬于挪用公款。
總之,在挪用公款案件的偵查中,司法會計師應當根據不同案情,采用靈活多樣的技術方法,協助偵查部門查明案件事實。
