一、受托軟件開發業務屬增值稅應稅行為還是營業稅應稅行為？
軟件開發業務一般分為自行開發軟件銷售和受托開發軟件兩種，后者的稅收扶持政策是從前者衍生出來的。要更好地理解受托開發軟件的稅收政策，必須先了解自行開發軟件銷售的稅收政策。
1.自行開發軟件銷售征收營業稅的條件
財政部、國家稅務總局《關于貫徹落實有關稅收問題的通知》（財稅字[1999]第273號，以下簡稱273號）規定：“計算機軟件產品是指記載有計算機程序及其有關文檔的存儲介質（包括軟盤、硬盤、光盤等）。對經過國家版權局注冊登記，在銷售時一并轉讓著作權、所有權的計算機軟件征收營業稅，不征收增值稅。”根據該政策，自行開發軟件銷售征收營業稅需同時滿足兩個條件：一是經過國家版權局注冊登記，即經國家版權局中國軟件登記中心核準登記并取得該中心發放的著作權登記證書；二是銷售時一并轉讓著作權。
2.區分受托開發軟件屬于增值稅應稅行為或營業稅應稅行為的標志
2005年11月，財政部、國家稅務總局聯合下發的《關于增值稅若干政策的通知》（財稅[2005]第165號）明確規定：納稅人受托開發軟件產品，著作權屬于受托方的征收增值稅，著作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的不征收增值稅。也就是說，區分受托開發軟件業務屬于增值稅應稅行為還是營業稅應稅行為的標志是著作權的歸屬，這與自行開發軟件銷售征收營業稅的判定條件基本一致，即著作權要發生轉移。區別主要有兩點：一是在受托開發情況下，在簽訂合同時已明確著作權轉移的，不需再經國家版權局注冊登記，因為《計算機軟件保護條例》（國務院令第339號）第十一條規定：“接受他人委托開發的軟件，其著作權的歸屬由委托人與受托人簽訂書面合同約定；無書面合同或者合同未作明確約定的，其著作權由受托人享有”；二是對著作權轉移的要求相對寬松，雙方共有也符合條件。
二、受托軟件開發業務可以按“受托技術開發”享受營業稅免稅優惠嗎？
273號文第二條規定：“對單位和個人（包括外商投資企業、外商投資設立的研究開發中心、外國企業和外籍個人）從事技術轉讓、技術開發業務和與之相關的技術咨詢、技術服務業務取得的收入，免征營業稅。……技術開發是指開發者接受他人委托，就新技術、新產品、新工藝或者新材料及其系統進行研究開發的行為。”因此，要判斷屬于營業稅應稅范疇的受托軟件開發業務能否享受營業稅免稅優惠，關鍵是要判斷該行為是否屬于“就新技術、新產品、新工藝或者新材料及其系統進行研究開發的行為”，即是否符合14號文的配套政策—《技術合同認定登記管理辦法》和《技術合同認定規則》規定的條件。
《技術合同認定登記管理辦法》第六條規定：“未申請認定登記和未予登記的技術合同，不得享受國家對有關促進科技成果轉化規定的稅收、信貸和獎勵等方面的優惠政策。”第七條規定：“經認定登記的技術合同，當事人可以持認定登記證明，向主管稅務機關提出申請，經審核批準后，享受國家規定的稅收優惠政策。”第十三條規定：“技術合同登記機構對當事人所提交的合同文本和有關材料進行審查和認定。其主要事項是：（一）是否屬于技術合同；（二）分類登記；（三）核定技術性收入。”《技術合同認定規則》第二十一條規定：“技術開發合同的認定條件是：（一）有明確、具體的科學研究和技術開發目標；（二）合同標的為當事人在訂立合同時尚未掌握的技術方案；（三）研究開發工作及其預期成果有相應的技術創新內容。”第二十三條規定：“下列各項符合本規則第二十一條規定的，屬于技術開發合同：……（五）信息技術的研究開發項目，包括語言系統、過程控制、管理工程、特定專家系統、計算機輔助設計、計算機集成制造系統等，但軟件復制和無原創性的程序編制的除外。”符合以上條件的受托軟件開發業務可以按“技術開發合同”辦理技術合同認定登記，并據以享受營業稅免稅優惠。
三、受托軟件開發業務享受營業稅免稅的程序及需要提供的資料
2004年8月至今，營業稅免稅由審批程序改為備案程序。需提交的申請資料為技術轉讓（開發）合同、科技部門認定證明及有關證明資料。政策依據為《關于取消“單位和個人從事技術轉讓、技術開發業務免征營業稅審批”后有關稅收管理問題的通知》（國稅函[2004]825號）的相關規定：“《財政部、國家稅務總局關于貫徹落實有關稅收問題的通知》（財稅字[1999]273號）第二條第三款有關‘單位和個人（不包括外資企業、外籍個人）從事技術轉讓，開發業務申請免征營業稅時，須持技術轉讓、開發的書面合同，到納稅人所在地省級科技主管部門進行認定，再持有關的書面合同和科技主管部門審核意見證明報當地省級主管稅務機關審核’予以取消。取消審核手續后，納稅人的技術轉讓、技術開發的書面合同仍應到省級科技主管部門進行認定，并將認定后的合同及有關證明材料文件報主管地方稅務局備查。”在實際執行中，各地稅務機關根據該文件對備案需提供的資料都做出了比較細化的要求。如山東省地方稅務局在《轉發的通知》（魯地稅函[2004]152號）中規定：納稅人在納稅申報時，對年度內的涉及技術轉讓、技術開發業務營業稅減免稅事項的，應按《通知》及有關規定向主管稅務機關報送有關技術轉讓（開發）合同、科技部門認定證明、發票等相關資料，并對數據資料的真實性、合法性承擔法律責任。
四、企業按目前稅法規定辦理免稅程序需要注意的問題
《關于印發的通知》（國科發政字[2000]063號） 第十七條明確規定：“財政、稅務等機關在審核享受有關優惠政策的申請時，認為技術合同登記機構的認定有誤的，可以要求原技術合同登記機構重新認定。財政、稅務等機關對重新認定的技術合同仍認為認定有誤的，可以按國家有關規定對當事人享受相關優惠政策的申請不予審批。”雖然該涉稅事項在2004年由審批改為備案，但各地稅務機關絲毫沒有放松監管力度。如山東省地方稅務局在魯地稅函[2004]152號文中強調：“加強對技術轉讓、技術開發營業稅減免稅的日常管理和監督檢查。主管稅務機關應對納稅人的申報表及相關資料實行備查制，并按規定認真進行審查，對發現問題的，要及時將相關情況傳遞給管理和檢查部門，實施稅收檢查。稽查部門要對享受技術開發、技術轉讓營業稅減免的納稅人進行重點檢查，對不符合減免稅條件的單位和個人要取消稅收優惠政策，同時追繳其所減免的稅款，并按照征管法的有關規定進行處罰。”也就是說，企業按目前稅法規定進行免稅備案后，并非就可以高枕無憂了，稅務機關對省級科技部門出具的證明還有否決權，對企業營業稅免稅情況還有稽查權。對不符合條件的要取消稅收優惠政策，同時追繳其所減免的稅款，并按照稅收征管法的有關規定進行處罰。
總之，根據目前政策分析，符合條件的受托軟件開發業務可以享受營業稅免稅優惠。由于稅務機關對該涉稅事項的稅收管理采取備案制且對省級科技部門出具的證明在稅收方面有最終否決權，因此，企業應嚴格按稅收法規辦理免稅事宜，并及時關注相關新政策的動向，避免不必要的稅收風險。
