一、信息技術在會計業務流程再造中的作用
信息技術與會計業務流程再造存在著相互依存的關系,在會計業務流程再造中運用信息技術乃大勢所趨。但問題在于,在會計業務流程再造中如何應用信息技術使其發揮最大效用呢?這是會計業務流程再造在其發展中值得研究的一個問題。任何一個現代企業都要面臨著三個基本要素,即人、業務流程和信息技術。在沒有梳理好會計業務流程的條件下應用信息技術只能使會計業務流程再造適得其反。同樣,沒有正確定位人在會計業務流程再造中的位置,盲目運用信息技術只能誤入歧途。
自美國著名管理學家Michael Hammer & James Champy(1993)提出業務流程再造(BPR)以來,業務流程再造理論就與信息技術存在著緊密的聯系。業務流程再造理論在一定程度上源于舊有管理模式和業務流程下,信息技術的應用效果不盡如人意,促使人們尋找發揮其效用的途徑。在一定程度上,信息技術是業務流程再造的誘因,業務流程再造也離不開信息技術的支持,信息技術效能的充分發揮有賴于管理模式的創新和業務流程的再造?①。會計業務流程再造與信息技術的應用互為前提,互為基礎。一方面,隨著會計業務流程再造的不斷深入,對企業信息系統不斷提出集成化、智能化、網絡化等新的要求,促使信息技術的運用不斷攀上新的高度;另一方面,通過面向業務流程的信息系統設計也驅動企業的會計業務流程再造。因此,在會計業務流程再造的過程中,不能片面強調信息技術的作用,那種僅僅期望通過會計信息系統的運用以及企業信息化的實施達到會計業務流程再造的目的,是一種缺乏信息技術與會計業務流程再造互動的思維模式。
信息技術在會計業務流程再造中可恰當地運用,但不能過高估計信息技術的作用。這是因為,嚴格來講,信息技術只能理解為自然科學語言。必須看到社會經濟現象和自然現象畢竟存在很大的差別。因此,信息技術在自然科學和社會經濟學科中應用的有效程度也有很大的不同。這主要是基于,在社會經濟系統中,人的因素居于主導地位,人作為社會生產力中最重要的因素,并不像物質資源、財務資源、信息資源等可以直接按照確定的規則直接納入到會計業務流程再造中去。人,作為社會人,甚至文化人,其知識、經驗、能力和心理等因素,是極為復雜多變的,其在會計業務流程再造中主動性和積極性發揮程度等直接關系著會計業務流程再造的成功與否。同時,運用信息技術進行會計業務流程再造,有賴于信息技術使用者根據其知識、經驗、謀略等自身素質進行綜合判斷,使信息技術在會計業務流程再造中發揮其最大效用。
美國著名的管理科學家達文波特(T.H.Davenport,1997)在其論述的信息生態學理論中指出,從數據到信息再到知識的轉化過程中,人的因素是一步比一步重要,深刻揭示了人在信息技術應用中的重大作用。在會計業務流程再造中,信息技術的應用雖可在較大程度上彌補會計業務流程中的管理問題,但不能過分夸大它的作用。在以人為主導的社會經濟活動中,信息技術只能作為一種輔助性的工具來使用,應力求避免在會計業務流程再造過程中過分夸大信息技術的作用,而忽略人、管理、業務流程等因素在會計業務流程再造中的作用。
二、由技術層面轉向技術與社會文化觀相結合的再思考
會計業務流程再造問題不是單純的技術性問題,而是融人、信息技術、管理和社會文化等為一體的綜合性問題。會計業務流程再造的目的在于使會計信息的生產部門向會計信息使用者提供對其決策更加有用的會計信息。要使會計業務流程再造在這個過程中充分發揮其積極作用,首要問題就是必須以正確的社會文化為先導。社會文化的核心部分是人類在認識世界和改造世界的長期歷史過程中形成的價值觀、行為準則和道德觀念。其中價值觀是人類對客觀事物深層次的認識,在整個社會文化體系中居于主導地位。價值觀反映了一個人的最終追求和判別是非的標準,并由此形成了特定的行為取向。一定社會環境下的道德風尚和行為準則都是被一定的價值觀所驅動。因此,在會計業務流程再造過程中,企業員工的價值觀和整個企業的文化起著至關重要的作用。一旦企業員工樹立為企業和社會謀福利的價值觀,就會通過特定形式表達出來,從而對會計業務流程再造的抵制就會減少。 Neda Abdolvand et al(2008)通過測量準備狀態以減少實施BPR的風險,引用了具有平等思想的領導、協同工作環境、高層管理者的委托、支持型的管理層、信息技術的運用和對業務流程再造的抵制等六項準備狀態指標進行測量,其中前五項為正向指標。由Neda Abdolvand et al引用的指標我們可以看出具有平等思想的領導、協同工作環境、高層管理者的委托、支持型的管理層等幾項指標是針對企業員工的價值觀和企業文化提出來的,而這幾項指標對于會計業務流程再造的成功與否以及減少會計業務流程的抵制因素起著至關重要的作用。會計業務流程再造的思想無論如何先進,如果它不以企業的員工的價值觀和企業文化為基礎,就不可能對整個企業的會計信息提供機制發揮任何實際作用。
對會計業務流程再造的研究,大多數學者都通過“根本性”、“徹底性”、“顯著性”三個關鍵詞語對其加以詮釋。R. B. Kaplan與L. Murdock(1992)認為“核心流程再設計指的是如何進行根本性的思考,對工作流程、決策、組織和信息系統以集成的方式同時進行再設計”。約翰遜(H. J. Johansson,1995)等人認為“企業流程再設計是指組織如何取得成本、周期、服務和質量徹底變革的手段,這需要許多工具與方法,它強調企業是一系列面向客戶的核心流程的集合,而不是功能的集合”。學者運用“根本”和“徹底”兩個詞語主要是針對過去存在的因循守舊、想用修修補補的辦法去解決問題的習慣。但在處理具體問題時,不見得都需要或者都可能使用激進的方式(王眾托,2001)。這種“根本”和“徹底”的思想是基于“完全理性”與“最大化原則”的假設之下提出,在會計業務流程再造的實踐中并不一定能很好地解決實際問題,可能在某種程度上把企業會計業務流程再造推向極端,從而阻礙會計業務流程再造實踐的發展。
對于外國先進管理理念的接受,企業應立足于我國國情的基礎上,結合企業文化與員工價值觀,吸其精華,去其糟粕。現代管理大師西蒙教授提出的以“有限理性”與“令人滿意”準則取代微觀經濟學原理奉行的“完全理性”與“最大化原則”,是其決策理論的核心理論。其優越性,誠如西蒙教授所說:“我認為,我提出的‘尋求滿意的人’這一模型同那種‘尋求最優的人’的古典概念相比,在有關經濟行業的經驗研究中獲得了多得多的支持”?②。當前,我國企業的實際情況并不允許所有企業都遵循這種徹底式的會計業務流程再造,完全摒棄現有價值法下的會計業務流程,而大踏步地采用事項法的會計業務流程。企業的會計業務流程再造應以現有企業文化、員工價值觀以及整體員工素質為基礎。
社會文化觀是會計業務流程再造思想的核心和靈魂。應用任何先進的管理思想,如果沒有正確的社會文化觀作為指導,將無法對社會經濟發展起到積極效果,會計業務流程再造的思想也不例外。不能單靠會計業務流程再造的思想,還必須深入研究它的社會文化層面,實現會計業務流程再造研究的技術觀與社會文化觀相結合,實現會計業務流程再造與企業文化和員工價值觀的合理結合,以企業文化和員工價值觀為會計業務流程再造的背景。
三、運用交易成本經濟學基本理論的再思考
交易成本經濟學發端于科斯在1937年發表的《企業的性質》一文。在這篇文章中他提出了“企業為什么存在”的問題,并運用交易成本的概念對這個問題進行了解釋。后來的許多學者沿著交易成本學說的思路對傳統的產業經濟學、組織行為學、企業理論和跨國公司行為理論等進行了廣泛研究,最終形成了在經濟學界有重要影響力的交易成本經濟學派。在運用交易成本經濟學基本理論對會計業務流程再造進行研究之際,我們首先應思考和回答的問題就是企業是否有必要進行會計業務流程再造,其次會計業務流程再造的結果是否一定是否定價值法會計信息系統,而采用事項法會計信息系統。
從交易成本經濟學的角度來講,會計和組織是一種普遍存在的制度現象,而且只能通過“制度安排”來解決經濟與管理問題。這種制度安排就是企業層級及其對應的行政權威的建立、使用和運行(Miller,1992)。而會計業務流程再造是會計這種制度的重新安排,在這種制度安排下向會計信息使用者以更加直接、快捷的方式提供會計信息,同時保證會計信息的提供成本低廉。因此,在會計業務流程再造中,有必要對會計業務流程再造后的會計信息提供成本與再造前的會計信息提供成本以及收益進行比較分析。會計業務流程的再造也應考慮再造后的會計業務流程是否對所有企業適用,若再造后的會計信息系統提供會計信息的收益大于成本,則應進行會計業務流程再造,反之企業不能削足適履,為滿足外部會計信息使用者的要求,而盲目進行會計業務流程再造,企業只需根據國家有關法律法規的要求提供相應的會計信息。
對于會計業務流程再造的研究都偏重于比較事項法和價值法這兩種制度安排的優缺點,認為價值法下的會計信息系統只能提供財務信息、定量信息和確定性信息,而在提供非財務信息、定性信息和不確定性信息方面存在諸多先天不足,并要求企業進行會計業務流程再造,變革現有會計信息系統,使之成為事項法下的會計信息系統。但是,事項法下的會計信息系統并不是適合于所有企業,是實施價值法下的會計信息系統,還是實施事項法下的會計信息系統,應由這兩種會計制度安排所帶來的成本收益決定,而不是盲目追趕潮流。因為會計業務流程再造不僅僅是管理思想的變革,同時也是各方利益集團的博弈過程,如會計信息使用者與會計信息生產者之間的博弈、管理層與企業基層員工之間的博弈,以及對企業人力、物力、財力等資源的考驗過程。各方利益集團的博弈必然導致資源的消耗,致使其成本的上升,可能導致會計業務流程再造半途而廢。
會計業務流程再造對企業人力、物力、財力的考驗在于企業員工素質能否滿足事項法下會計信息系統的要求,企業是否存在大量的資金投入到會計業務流程再造中去。相對于我國的絕大多數中小企業來講,資金缺乏和融資難問題歷來是企業經營發展的“瓶頸”,這就根本談不上投入大量的資金到會計業務流程再造中去。有鑒于此,筆者贊同關于會計系統標準流程構建兩階段的觀點(莊明來,2007)。該觀點比較符合我國的實際情況,同時也是對業務流程再造理論和微觀經濟學所奉行觀點的重新認識,即第一階段是在立足我國國情的基礎上,重點建立價值法下的會計系統標準流程,并將這一標準流程推廣實施。同時,選擇有代表性的企業,構建并試行與價值法并行的事項法會計系統標準流程;第二階段,在總結前一階段價值法與事項法并行的會計系統流程的運行基礎上,不斷完善這一并行的會計標準流程,并大力推廣這一成功的做法。當然,企業也應根據自身的實際情況進行會計業務流程再造,靈活運用業務流程再造的相關指導思想,合理比較各種制度安排所帶來的成本收益問題。
四、與企業戰略管理相融合的再思考
自1965年美國學者安索夫(H. I. Ansoff)系統地提出公司戰略概念以來,“戰略”一詞已廣泛應用于企業管理之中,關于企業經營戰略的研究也日益深入。1981年,英國學者肯尼斯•辛蒙茲(Kenneth Simmonds)在《戰略管理會計》一文中首先提出了戰略管理會計的概念。他認為,“戰略管理會計是一個在實踐中迅速擴展的領域,因為許多管理會計師花費他們很大部分的時間和精力在收集和評估有關競爭者的成本、產量和價格的資料,計算公司與其競爭者的相對戰略位置,作為構建業務戰略的基礎。業務戰略呈現了一種模擬現實環境元素的方法,從而類似于復雜的競爭游戲,戰略可以計算和比較。”Simmonds(1981)在界定戰略管理會計時,特別關注競爭者,注重的是競爭這一要素。他對傳統管理會計理論的挑戰在于,他不再從企業內部效率的角度看待利潤的增長,而是從企業在市場的競爭地位這一視角,重新看待這個問題?③。 二戰以來,特別是20世紀80年代以來,企業面臨的競爭日趨激烈,企業的國際化趨勢日趨加快,全球性競爭愈演愈烈。在同一市場上,企業要面臨無數個競爭對手,取得競爭優勢是每個企業所夢寐以求的。激烈的競爭環境使得傳統的會計業務流程在新形勢下逐漸顯示出滯后的一面,為了取得競爭優勢,實現企業的長期生存和發展,企業管理者更加重視對企業內外部環境變化的預測和把握,以便對企業的發展方向和道路作出全局性的長期籌劃,企業管理也進了戰略管理時代。會計是一個信息系統,通過客觀而科學的信息,為管理提供咨詢服務(余緒纓,1980)。為服務于企業的經營管理戰略目標,不僅要注意采集內部會計數據,更要注重競爭者、供應商和客戶等會計數據的采集工作,而傳統會計業務流程的數據采集注重內部,從戰術角度采集企業內部的經營管理數據,對于外部會計數據的采集工作處于被動地位,缺乏對企業戰略管理的有效支持。
隨著企業戰略管理思想的深入運用,企業會計業務流程再造應從戰略角度擴展到宏觀層面,以長期為導向,面向未來,面向企業外部,包括整個價值鏈,也包括整個價值鏈的非財務信息的采集工作;同時也應認識到無論是管理會計還是財務會計的深入發展都離不開與企業戰略管理的結合。Bromwish和Bhimani(1994)在談到日本管理會計發展的兩個重要經驗時認為會計與企業戰略的緊密結合以及財務信息與非財務信息的綜合利用是日本管理會計發展的重要原因。因此,會計業務流程再造理論與實踐的發展同企業的戰略管理是緊密聯系的,會計業務流程再造應融入企業戰略管理信息系統的建構之中,將對競爭對手、供應商和客戶的數據采集工作由被動狀態變為主動狀態,從而使企業經營管理層掌握企業內外部經營環境的變化,進而作出正確的經營管理戰略。
誕生于20世紀以現代信息技術為支撐的會計信息系統,主要側重于為企業內部的經營管理服務。它采用靈活多樣的信息技術手段和方法,為企業經營管理部門正確進行最優化管理決策提供有價值的信息,在現代化企業經營管理中發揮著積極的作用。而傳統會計信息系統的數據采集注重內部,從戰術角度采集企業內部的經營管理數據,對于外部會計數據的采集工作處于被動地位,缺乏對企業戰略管理的有效支持。隨著知識經濟和信息技術的迅猛發展,整個社會經濟結構發生改變,沖擊著傳統的管理模式和會計模式,會計信息系統在知識經濟時代下的作用顯得日益重要,同時會計信息系統的理論和方法也迫切需要實現新的突破和改進。
當前戰略管理理論與方法的影響不斷增加,企業經營管理層普遍重視會計信息系統作為決策支持系統的作用,這也對會計信息系統的發展方向產生了深刻的影響。現代會計信息系統與戰略管理有著天然的聯系,會計信息系統在長期發展中所形成的一系列理論概念與操作方法,如事項會計、業務流程再造理論等,也實際上發揮著為企業戰略管理服務的重要作用。由于環境的變化,導致會計信息系統的研究正面臨著重要的決擇,即,一是仍然沿著適應非戰略管理的發展線索,使其研究建立在傳統理論與方法的基礎之上,二是面向實際,結合企業戰略管理的要求,開拓新的研究領域或研究課題。因此,會計業務流程再造應將上述兩種思路結合起來,既充分吸收現有會計信息系統理論與方法中的合理因素,又注重體現企業戰略管理與現代會計信息系統發展的要求,力求開辟會計信息系統發展的新領域。
五、結束語
企業會計業務流程再造是設計一種有效的制度,旨在向會計信息使用者提供更加及時、有效、準確的會計信息,同時保證會計信息的提供收益大于成本。因此,我們應正確認識信息技術在會計業務流程再造這種制度重新設計中的地位和作用,以正確的社會文化觀為指導,并結合相關的信息技術進行會計業務流程再造。限于篇幅,本文最后部分所提出的會計業務流程再造與企業管理戰略的結合觀點尚未能提出具體的流程方案,有待于未來再對其加以深入探索。
注釋:
① Soumitra D, Jean-Francois M. 過程再造、組織變革與績效改進[M].焦叔斌,譯.北京:中國人民大學出版社,2001.
② 赫伯特•西蒙.現代決策理論的基石[M].楊櫟,徐立,譯.北京:北京經濟學院出版社,1989.
③ 傅元略.E-供需鏈下的戰略管理會計模式,管理、管理會計理論與實踐的新發展——余緒纓教授從教六十周年師生紀念文集[M].廣州:暨南大學出版社,2006:158-174.
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