XBRL是會計報告向高級階段發展的信息技術基礎,自1998年誕生以來,XBRL獲得了迅速的發展,尤其作為財務信息處理的最新標準和技術,XBRL增加了公司財務報告披露的透明度,同時極大的提高了財務報告信息處理的效率和能力,為統一格式的財務報告或會計報告輸出提供了重要技術支持。因此,結合XBRL研究會計業務流程再造,不論是對于理論研究,還是實踐研究,都有著重要的現實意義。
一、XBRL與會計業務流程再造文獻的簡要回顧
會計業務流程再造起源于Hammer在1990年發表的《Reengineering Work:Don’t Automate, Obliterate》一文。Hammer在研究企業流程再造問題時,非常注重業務流程再造與財務部門之間的關系,并在1993年與Champy一起對企業業務流程再造進行了精辟的解釋和定義。后來的許多學者,如R. B. Kaplan & L. Murdock(1992)、Booth & Rupert(1994)、O.Leary & Daniel E.(1995)、George Valiris & Michalis Glykas(1999)、Sylvia Constantinides(2004)、K. Vergidis & C.J. Turner & A. Tiwari(2008)等,針對現有會計業務流程中存在的缺陷,沿著企業業務流程再造理論的思路對會計業務流程再造進行了深入廣泛的研究。對于會計業務流程再造的目標,理論界和實務界都存在著一致的看法,都強調以優化企業價值鏈為核心,以提高企業競爭能力為目標,為了在績效評價的關鍵指標(包括產品和服務質量、顧客滿意度、成本、員工的工作效率等)上取得顯著的成果,重新設計企業的會計業務流程,最終實現財務、業務一體化,提供更加豐富的定性的、不確定性的和非財務的信息。但對于業務流程再造的具體方式卻存在著不一致的看法。企業業務流程再造理論,針對過去存在的因循守舊、想用修修補補的辦法去解決問題的習慣,強調從根本上重新思考、徹底改造、設計企業的業務流程,進行企業重新整合。一些學者對此也持不同的觀點,王眾托(2001)認為在處理具體問題時,不見得都需要或者都可能使用激進的方式,J. Peppard & P. Rowland(2003)也反對為變而變以及花費巨大而收效甚微的“脫胎換骨”式改造。在會計報告的輸出方面,理論界和實務界都認為應當實現特定會計信息擁有者與特定決策權之間進行匹配,輸出更加豐富多樣的非財務信息,但會計報告具體輸出形式、技術方面卻存在相當大的問題。
XBRL已成為繼條形碼、電子數據交換(EDI)和射頻技術(RFID)之后,對經濟領域影響極為深遠的又一項技術。自美國注冊會計師Hoffman(1998)倡導開展XBRL研究以來,國內外學者、團體和組織都積極加入到XBRL研究的行列中,從分類標準的設計、參與主體以及評價體系等各個方面不斷完善XBRL。在分類標準的設計方面,Bovee(2002)、Cohen(2004)和張天西(2006)等對XBRL分類信息的定義進行了研究,指出XBRL分類標準與企業偏好的報告實務之間的差異,比如賬戶匯總程度上的差異,將會影響XBRL財務報告信息的質量。在參與主體方面,張天西 等(2006)認為應由政府組織力量來制定XBRL分類標準;王治安 等(2006)提出應有更多的會計界人士投身于XBRL分類標準的制定工作;楊周南 等(2006)更進一步提出應在財政部的統一領導下,依托會計準則委員會成立標準委員會,進而推進我國XBRL分類標準的制定工作。而在評價體系方面,國內外學者并沒有提出一個較為全面的指標評價體系,Debreceny et al(2005)只是建議從技術性、可用性、完整性、可獲得性、一致性等方面來驗證XBRL分類標準信息的充分性。高錦萍(2007)只從XBRL分類標準制定依據的角度建立了一套評價方法,拋開技術因素,從完整性方面對XBRL分類標準定義的信息元素進行評價。
企業業務流程再造理論自1990年被提出以來,就比較注重會計報告輸出機制和輸出形式的研究,而XBRL為會計業務流程再造的會計報告輸出注入了生機和活力,但XBRL應用于企業會計報告的輸出不是一蹴而就的,不一定需要激進的方式。倡導在會計報告輸出中應用XBRL的目的在于將最新信息處理技術應用于會計領域,使會計信息使用者能夠更方便地檢索、分析和使用公司披露的財務報告,提高財務報告數據交換、搜索、共享等方面的效率,及時、準確地提供更加豐富的非財務信息,在這一點上,XBRL與會計業務流程再造具有較好的內在一致性,能為會計業務流程再造中會計報告輸出提供更好的技術支持。因此,在研究會計業務流程再造時,有必要結合XBRL深入研究其在會計業務流程再造中的應用形式和應用范圍等一系列問題。
二、XBRL與會計業務流程再造的互動關系及其應用困境
會計業務流程再造的目的在于實現財務、業務一體化,向內、外部會計信息使用者提供豐富多樣的財務會計信息和管理會計信息,是一種先進的管理變革思想,需要先進的信息技術與其匹配。XBRL在統一會計報告格式方面具有先天的技術優勢,Ulric J. 、Gelinas Jr.等在2004年就提出在財務軟件的會計報告中創建XBRL模板,用于輸出財務報告信息。XBRL能使企業發布的會計信息呈現結構化趨勢,而不是非結構化的會計信息,支持多平臺操作系統,具有快速搜索功能,為會計信息使用者進一步提取和處理會計信息提供了方便,提高了財務信息的可比性,同時也方便信息使用者通過網絡共享企業的會計信息。財務報告輸出是會計業務流程再造的重要組成部分。會計業務流程再造不僅僅是要解決向外部公眾提供與其決策相匹配的會計信息,更為重要的是要解決內部會計信息使用者在管理會計信息方面缺乏豐富有序數據源、缺乏高效數據自動轉換與處理手段的問題,利用現有財務會計信息提供的業務流程,強化數據采集能力,減少會計業務流程的不合理作業,從源頭上保證會計信息輸入資料的真實可靠性,為企業經營管理提供更加豐富多樣的管理會計信息,包括大量非財務的、定性的和不確定性的信息,這也在XBRL向更高層次發展時為會計信息使用者發布非財務的、定性的和不確定性的信息提供了可能。因此,XBRL為再造后的會計報告輸出提供了有力的信息技術支持,會計業務流程再造也同樣會深化XBRL在會計報告輸出方面的應用。
XBRL對外提供會計信息的優勢也引起了相當一部分學者對其優勢的夸大。劉勤(2006)在總結上海國家會計學院和財政部財科所召開的兩次XBRL研討會后認為,當前一些有關XBRL的流行觀點有:只要公司采用統一的XBRL形式披露商業報告,該公司的信息使用者就可以方便地從中抽取自己所需的信息并能快捷地分析它們;利用XBRL技術,公司的信息使用者不僅可以方便地進行縱向跨多年份的分析,還可以進行橫向跨多報表、多公司、多行業、多國家的比較;XBRL是一種關于對財務和商業報告數據進行及時、準確、高效和經濟的存儲、處理和重制以及交流的、開放式的、不局限特定操作平臺的國際標準;隨著XBRLGL賬簿分類標準框架技術體系的出臺和版本升級,XBRL不僅可用來向企業外部發布財務報告,還可將應用范圍延伸到企業內部,用于在各種信息系統中進行業務數據的存儲、傳遞和處理。從Debreceny et al(1998)、Charles Hoffman(1998)等人最早提出將XML語言應用到財務報告中的想法到XBRL的產生,只有10年的時間,XBRL的技術規范、分類標準(Taxonomy)等還不成熟和完善,理論框架尚未建立,許多未知的領域尚待探索,將XBRL大規模直接應用于企業財務報告提供尚存在一定的距離。企業應用XBRL后,大量的網絡安全風險、法律風險、成本攀升風險等也嚴重挫傷了企業應用XBRL于財務報告披露的積極性。當前的會計業務流程主要是用于提供財務會計信息,而不是提供非財務信息,應用XBRL后,會計信息使用者不僅僅是要求其提供統一格式的會計報表,提高會計信息的可靠性及處理效率,而更多是要求披露與利益相關者決策相匹配的非財務信息,會計業務流程再造若不能解決非財務信息的收集、處理問題,增加業務數據采集能力,XBRL進一步應用于企業會計報告輸出將遇到相當大的阻力。這也反映出會計業務流程再造是XBRL應用于財務報告輸出的關鍵,會計業務流程再造是解決XBRL應用財務報告披露的“源頭問題”。一部分學者認為可以采用統一的XBRL商業報披露模式,共享同一企業發布的業務信息,但XBRL并不能解決企業信息披露的動機問題,XBRL只是一種先進的信息技術,不能替代任何會計準則、規范,更不能解決企業虛假財務報告披露的意圖等問題,XBRL只是對當前會計業務流程的信息披露提供先進的信息技術支持。因此,對于XBRL的應用前景不能只是持盲目樂觀的態度,應謹慎看待XBRL在會計報告披露以及會計業務流程中的優勢,正確對待XBRL在會計業務流程 再造中的困境。
三、當前會計業務流程中應用XBRL的幾點思考
XBRL在會計業務流程中的應用不能墨守成規,對事物的瞬息萬變應有敏感性和預見性,對于XBRL在當前會計業務流程中的應用,應審時度勢,結合我國企業當前的實際情況加以考慮。
(一)加強XBRL分類標準的制定
我國XBRL地區組織從2006年開始籌備,于2008年正式成為XBRL國際組織的國家成員,改變了XBRL標準制定與推廣沒有政府組織參與的狀況,但XBRL分類標準的制定仍然是任重而道遠。高錦萍、張天西(2006)針對財務報表附注項目,將12個行業117個上市公司2005年年報中披露的項目與上交所制定的《中國上市公司信息披露分類》標準中定義的相應標記匹配,發現二者間存在著較大的差異,并且行業間的差異不顯著,認為XBRL網絡財務報告目前還不適宜全面應用,當務之急是進一步修改完善分類標準。沒有科學、合理的XBRL分類標準,有效利用企業會計信息以及監管企業財務報告的披露將成為“海市蜃樓”。當務之急是基于企業會計準則建立一套科學合理的XBRL分類標準(Taxonomy)。制定XBRL分類標準是一項政策性、技術性和專業性都很強的工作,我國XBRL分類標準的制定應立足于我國的國情,兼顧國際上XBRL分類標準制定的動態,使XBRL分類標準適合我國會計實務和監管發展的要求。
在XBRL分類準則制定的具體程序上,分類準則的制定應在財政部的統一領導下進行,授權并提供資金給XBRL中國地區組織,由XBRL中國地區組織成立獨立的XBRL分類準則制定機構,授權其制定XBRL分類準則,并提供相應的資金,由XBRL中國地區組織發布XBRL分類準則供企業編制財務報告,會計信息使用者對基于XBRL分類準則編制的財務報告進行分析。XBRL分類準則的制定是一個長期動態的過程,因此,XBRL中國地區組織必須保證并提供XBRL分類準則應用效果的反饋渠道,監控XBRL的應用效果,不斷完善XBRL分類準則。
(二)會計業務流程再造是XBRL應用的基礎
運用XBRL可以起到會計信息一次輸入、多次重復利用以及多角度分析的效果,但這只是對會計報告本身的一次輸入、重復利用,解決了互聯網上不同平臺和不同操作系統之間的財務報告傳送問題,但對于減少會計報告產生以前的會計信息重復錄入以及防止會計業務數據錄入差錯的產生,XBRL卻無能為力。如果會計業務流程在源頭上不能保證會計數據錄入的及時、準確,不能高效地處理會計信息,基于XBRL的財務報告就無法保證財務報告的提供效率和真實可靠。為匹配決策者對會計信息的需求,基于XBRL的財務報告將會增加對非財務信息、定性和定量信息的披露,當前會計業務流程在產生非財務信息方面缺乏豐富有序的數據源、缺乏高效數據自動轉換與處理手段,在提供非財務信息方面存在著先天不足。因此,會計業務流程合理高效與否以及業務流程控制是XBRL應用的關鍵。為滿足XBRL非財務信息輸出的要求,應對當前會計業務流程進行再造,不僅要采集財務會計信息,也要采集管理會計信息,如在銷售業務中,采集與經管責任有關的商品類別、品名規格、交易幣種及數量等特征,同時也采集交易顧客、銷往地點、發貨倉庫、業務部門、經銷人員等特征,強化當前會計業務流程的數據采集能力。
雖然XBRL當前應用于財務報告披露需要合理高效的會計業務流程,但XBRL的應用并非處于被動地位,XBRL可以積極主動地參與到會計業務流程再造的過程中(如圖2所示)。基于XBRL的財務報告能跨平臺使用、搜索快速準確、避免重復輸入等特點,給會計信息使用者帶了極大的方便。因此,會計信息使用者可以利用基于當前會計業務流程所產生的XBRL會計報告去匹配決策者的會計信息需求,若匹配程度不高或者完全不匹配,則可以通過匹配結果分析當前會計業務流程中的缺陷,產生新的會計業務流程再造規則,根據企業經營管理和外部決策者的會計信息需求更新現有會計業務流程,從而達到互相促進的目的。
(三)XBRL應用于當前會計業務流程的基本思路
XBRL是一種先進的信息技術,本身不能取代現有財務報告和會計準則,也不能盲目地在企業所有會計報告中采用XBRL的輸出格式。會計信息化建設的目的在于提供會計信息整合企業內、外部資源,實現物流、資金流和信息流的統一。這種整合過程不應僅僅包括業務流程、信息、供需鏈、人力資源等的整合,同時也應包含對現有軟、硬件資源的整合,綜合運用企業可以獲得的軟、硬件資源。XBRL是集優點與挑戰于一身的商業報告語言,決策者可以訪問企業內生成的各種信息和通過互聯網方便快捷地查找外部信息,但其在當前會計業務流程中的應用仍然是困難重重。企業所有會計報告轉換為XBRL輸出格式,存在著一定的轉換成本,包括數據存儲成本、數據處理成本、人員培訓成本等,不是所有的企業都可以承受,即使企業能夠承受轉換成本,也可能使企業以會計報告輸出缺乏靈活性為代價,反而不利于企業經營管理活動。信息技術并無優劣之分,其關鍵在于如何在實務工作中加以應用。新華人壽信息技術中心二部主任2003年到日本考察保險公司的信息化建設時發現,日本的許多保險公司采用的IT技術遠比國內落后,但這些系統卻支撐著這些百年老店有條不紊地運作。因此,企業在當前會計業務流程中應用XBRL時,應整合各種會計報告輸出技術,彌補信息技術自身存在的缺陷,實現信息技術與企業經營管理思想的合理匹配,不見得一定要采用激進的方式進行變革,完全采用XBRL的輸出模式。XBRL在當前會計業務流程中的應用應有計劃、按步驟進行,根據國家相關法律法規的要求,在財務報告的披露部分,企業可以完全采用XBRL的信息披露模式,而在管理會計報告的披露方面,企業應根據經營管理的需要,綜合運用各種信息技術靈活地披露各種會計報告,包括運用XBRL、Word等信息技術手段。 XBRL與會計業務流程再造都致力于向會計信息使用者提供與其決策息息相關的會計信息,XBRL的誕生為統一格式的會計報告輸出提供了信息技術支持,會計業務流程的合理高效與否是XBRL應用的關鍵。因此,XBRL與會計業務流程再造應在互動中共同發展,為企業經營管理決策提供更加相關、可靠的會計信息。
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