隨著上市公司中采用該種薪酬激勵方式逐漸增多，會計處理的不統一、不規范和缺乏透明度會嚴重影響會計信息的質量。
一、股票期權會計核算的現狀
目前股票期權會計處理的常見方法有以下幾種：
（一）視同或有事項處理
在試點中，我國企業一般采用固定股票期權計劃，即行權價格、期權授予數量、行權日期都已確定。因此，有企業根據目前己有的會計準則認定其可視為或有事項來處理。該方法的具體做法是:在股票期權的授予日，以行權價格在資產方確認一項債權(如借：長期應收款)，貸方確認為所有者權益(如貸：資本公積)。到股票期權行權日，將經理人行權時繳入資金沖減原確認債權(如借：現金，貸：長期應收款)，同時將資本公積轉為股本，其間的差額計入當期費用。若經理人后來未能行權，則沖回授予日的會計記錄。
（二）內在價值法
內在價值法的具體處理為:如果股價低于行權價格，此時股票期權內在價值為0，在期權授予日不進行會計處理;如果股價高于行權價格，按其差額計算內在價值，將該內在價值作為費用進行記錄，借:或有認股款(行權價格)，貸：或有股本(股票面值)及股票期權溢價(前兩者差額)，平均攤銷于經理人以后的服務期限內。待行權以后，按行權價格、數量將期權價值確認為股本及股本溢價。如果是可變股票期權計劃，由于在授權日行權價格和期權數量不確定，所以授予日不是計量日，不必進行會計處理。但在資產負債表中，應以股價為基礎，估計費用，并記錄期權成本，以后逐期進行攤銷，直到計量日，才能調整確認預提費用，將余額在剩下的服務期內攤銷，并在行權后，將期權轉為股本。
二、股票期權會計核算存在的問題
由于國際上對股票期權會計處理的分歧仍很明顯，部分企業迫于壓力不得不對期權薪酬費用化，但仍有相當一部分企業持抵制態度，這使得不同企業的會計處理缺乏一致性，生成的會計信息缺乏可比性。因為實施了期權計劃的企業確認和不確認期權薪酬費用，其報表上的結果可能差異很大。而現有的幾種處理方法都有著不同程度的缺陷：
（一）將股票期權視同或有事項處理
這是一種非常簡便的處理方法，但存在明顯的缺陷:一是與我國新企業會計準則中的“或有事項”的相關內容不符。根據《企業會計準則第13號——或有事項》第13條規定：“企業不應確認或有負債和或有資產”，因此，上述會計處理方式在授予日將企業發行的股票期權視為一項或有債權，其記賬原則與或有事項準則沖突。二是容易導致企業資產的虛增，不符合謹慎的原則。三是如果股價與行權價格之間的差額比較大，由于這部分差額一旦作為費用在行權日所在年度入賬，沒有均衡地攤銷至授予日和行權日之間的年度，因此不符合配比原則，會出現行權日所在年度企業利潤銳減的現象。四是如果期權持有人放棄行權，需要沖減以前的記錄，有操縱資產的嫌疑。
（二）三時點會計處理方式
由于三時點記賬法將股票期權的相關事項在備查賬中予以披露，而不是視為或有事項在財務報表中入賬，因此，符合現行會計準則，但是該記賬法還是存在重大缺陷。比如，其不能科學地反映股票期權的薪酬費用，從而使企業財務報表中的利潤項目高估，從這一點來講，該記賬方式的科學性甚至遠不如美國APB第25號意見書的相關精神。
（三）模仿內在價值法進行四步驟會計處理方法
四步驟記賬法是目前國內設計的相對較好的股票期權會計處理辦法，該記賬法將股票期權的入賬時點進行了進一步細化，同時借鑒美國APB第25號意見書的相關精神，在等待期中設計了相關科目以確認薪酬費用，并以比較科學的方式予以分攤，因此比起前兩種方法更加科學。但該記賬法仍然存在比較明顯的缺點：一是其仍將股票期權視為一項或有事項，因此和第1種辦法一樣，不符合新企業會計準則對或有事項的定義；二是該辦法不可避免地具有APB第25號意見書相同的缺陷，即當公司股票價格變化較大時，公司的會計調整比較多，容易出現差錯。有的公司甚至可以利用操縱期末公司股票收盤價格的辦法來操縱薪酬費用等重要的財務指標。由此可以看出，我國目前試點企業中股票期權的會計處理辦法存在著諸多缺陷，為了日后順利推行股票期權激勵制度，我國必須借鑒國外經驗，制定統一的股票期權會計準則。
三、完善上市公司股票期權會計核算方法的建議
前已述及，股票期權制度在我國仍處于試點階段，并且尚未具備全面推廣的條件，其最重要的原因在于不具備支持該制度有效實施的法律、法規體系。同時，我國上市公司沒有能夠很好理順公司治理結構、我國證券市場還僅僅是弱式有效、缺乏有效的職業經理人市場等因素也是制約其規范發展的原因。但股票期權作為一種具有強大激勵功能的薪酬制度安排，必定具有很大的發展空間。任何事物都有兩面性，股票期權制度也不例外。對我們來說，完備法律、法規體系，創建良好的制度實施環境，才能充分發揮股票期權制度有利的一面，讓股票期權為企業發展，推動經濟發揮作用。由于本文主要是討論股票期權的會計核算問題，對我國股票期權制度的實施環境及制度構建本身不做過多探討。
筆者認為，會計的基本目標是“決策有用”，要求會計反映社會環境的變化對企業現在和未來經營狀況的影響。因此，會計不僅要反映己經發生的經濟事項，還要反映那些雖然尚未發生但對企業已產生影響的經濟事項。
會計的具體目標是其基本目標在會計實務中的具體化。具體目標是在基本目標的指導下，確定特定環境下會計信息的使用者以及他們需要什么信息和會計能夠提供哪些信息，從而為確定會計報告的內容、構成與形式提供指南。具體目標是多元的，由于對不同規模和不同治理機構的企業來說其報表使用者所要求的一般信息是不相同的。因此，具體目標多元化主要表現在不同性質和不同治理機構企業會計目標的差異。
對上市公司來說，其會計信息的使用者眾多，與其他類型的企業相比，更突出的是現有投資者、潛在投資者和廣大社會公眾對其會計信息的需求和關注。因此，其會計目標在“決策有用”基礎上應充分體現“保護投資者”的具體目標。
四、結束語
股票期權制度在我國目前仍處于試行和探索階段，雖然尚未深入、全面在上市公司中實施，但因其有堅實的理論基礎、較強的激勵功能及實踐上的可操作性，其有著廣泛的適用性和良好的應用前景。關于股票期權的會計核算，應該遵循動態確認的原則、公允價值計量的原則及充分披露的原則。
主要參考文獻:
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[3]段亞林.股權激勵制度、模式和實務操作（第一版）.北京:經濟管理出版社，2003.
