【摘要】 如何分攤未確認的融資費用,是融資購入固定資產會計處理中的難點問題。文章主要就這一問題進行闡述。
【關鍵詞】 融資購入;固定資產;未確認融資費用
融資購入固定資產,從其形式上來講就是分期付款購買固定資產,其分期付款期通常在3年以上。由于分期付款具有緩解企業資金短缺的作用,所以從其實質上來講具有融資的性質。為此,對于融資購入固定資產的入賬價值不能按照其未來實際付款額確定,而應按照其未來各期付款額的現值確定。至于融資購入固定資產的入賬價值與未來實際付款額之間的差額,應確認為“未確認的融資費用”,并在日后實際付款時,采用實際利率法分期攤銷。對于符合借款費用資本化條件的部分,計入“在建工程”科目,予以資本化;對于不符合借款費用資本化條件的計入當期“財務費用”科目,予以費用化。具體會計核算程序如下:
一、會計核算程序
1.確定入賬價值
融資購入固定資產,如果是分期不等額付款的,以復利現值作為其確定入賬價值的基礎;如果是分期等額付款的,以年金現值作為其確定入賬價值的基礎。
(1)復利現值=∑(每次付款額×復利現值系數)
(2)年金現值=每次付款額×年金現值系數
公式中的n為付款期,R為貼現率。
2.采用實際利率法計算每期應攤銷的“未確認融資費用”
(1)當期應分攤的未確認融資費用=當期期初應付本金余額×分攤率(即貼現率)
(2)當期應付本金減少額=當期實際支付的款項-當期應分攤的未確認融資費用
(3)當期期末應付本金余額=當期期初應付本金余額-當期應付本金減少額
在運用上述公式計算應分攤的“未確認融資費用”時,應注意以下要點:①第一期期初應付本金余額,就是融資購入固定資產的入賬價值(即未來分期付款額的現值);②公式中分攤率,就是計算現值時所用的貼現率(即實際利率);③當期期末的應付本金余額,就是下期期初的應付本金余額;④最后一期的攤銷額,應采用倒扣的辦法,以保證未確認融資費用全部攤銷完畢;⑤由于每期付款額既包括支付的本金,又包括支付的利息,所以從每期支付的款項中扣除了每期支付的利息就是每期支付的本金,即當期應付本金的減少額。
3.會計分錄
(1)購入時
借:固定資產(未來分期付款額的現值,假設無相關稅費)
未確認融資費用(雙方差額)
貸:長期應付款(未來分期付款額之和)
另外需要注意的是,會計上是按未來分期付款額的現值,作為融資購入固定資產的入賬價值,而《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》中第五十八條規定:“外購的固定資產,以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途發生的其他支出作為計稅基礎。”由于會計與稅法對外購固定資產入賬價值的計算基礎不同,從而使得固定資產的賬面價值與其計稅基礎之間產生暫時性差異。
(2)每期付款時
借:長期應付款
貸:銀行存款
(3)分期攤銷未確認融資費用時
借:財務費用(費用化)
在建工程(資本化)
貸:未確認融資費用
二、實例分析
甲公司2007年1月1日從乙公司購入A生產設備作為固定資產使用,購貨合同約定,A設備的總價款為3 800萬元,當日支付800萬元,余款分3年于每年末平均支付。設備交付安裝,用銀行存款支付安裝等相關費用27萬元,設備于3月31日安裝完畢交付使用。設備預計凈殘值為80萬元,預計使用年限為5年,采用年數總和法計提折舊。假定同期銀行借款年利率為6%,期數為3期的普通年金現值系數為2.673。
要求:(1)計算該設備的入賬價值及未確認融資費用。(2)計算甲公司2007年、2008年和2009年未確認融資費用攤銷額。(3)計算甲公司2007年、2008年和2009年每年計提的折舊額。(4)編制2007年、2008年和2009年度與該設備相關的會計分錄(為簡化計算,假定每年年末攤銷未確認融資費用和計提折舊,未確認融資費用的攤銷全部計入財務費用)。
具體步驟如下:
(1)計算該設備的入賬價值及未確認融資費用。
①長期應付款入賬金額=3 800-800=3 000(萬元)。
②計算總價款的現值=800+1 000×2.673=3 473(萬元)。
③設備的入賬價值=3 473+27=3 500(萬元)。
④未確認融資費用=3 800-3473=327(萬元)。
(2)計算甲公司2007年、2008年和2009年未確認融資費用攤銷額。 ①2007年未確認融資費用攤銷=(3 000-327)×6%=160.38(萬元)。
②2008年未確認融資費用攤銷=[(3 000-1 000)-(327-160.38)]×6%=110(萬元)。
③2009年未確認融資費用攤銷=327-160.38-110=56.62
(萬元)。
(3)計算甲公司2007年、2008年和2009年每年計提的折舊額。
①2007年應計提的折舊=(3 500-80)×5/15×9/12
=855(萬元)。
②2008年應計提的折舊=(3 500-80)×5/15×3/12
+(3 500-80)×4/15×9/12=969(萬元)
③2008年應計提的折舊=(3 500-80)×4/15×3/12+
(3 500-80)×3/15×9/12=741(萬元)
(4)編制2007年、2008年和2009年度與該設備相關的會計分錄(為簡化計算,假定每年年末攤銷未確認融資費用和計提折舊,未確認融資費用的攤銷全部計入財務費用)。
①2007年度:
借:在建工程3 473
未確認融資費用327
貸:長期應付款 3 000
銀行存款 800
借:在建工程27
貸:銀行存款27
借:固定資產 3 500
貸:在建工程3500
借:長期應付款 1 000
貸:銀行存款1 000
借:財務費用 160.38
貸:未確認融資費用 160.38
借:制造費用855
貸:累計折舊 855
②2008年度:
借:長期應付款1 000
貸:銀行存款 1 000
借:財務費用110
貸:未確認融資費用110
借:制造費用 969
貸:累計折舊 969
③2009年度:
借:長期應付款 1 000
貸:銀行存款 1 000
借:財務費用56.62
貸:未確認融資費用56.62
借:制造費用741
貸:累計折舊 741 ●
