處置已計提減值準備資產(chǎn)的情形主要有出售、非貨幣性資產(chǎn)交換、將減值資產(chǎn)用于債務重組、報廢等，在此過程中應正確處理會計與稅務處理之間的差異。本文分別不同情況進行分析。
一、出售或報廢已計提減值準備的資產(chǎn)
企業(yè)處置已計提減值準備的各項資產(chǎn)，按照會計制度規(guī)定，其處置損益計入當期損益，計算公式為：處置資產(chǎn)計入利潤總額的金額=處置收入－[按會計規(guī)定確定的資產(chǎn)成本（或原價）－按會計規(guī)定計提的累計折舊（或累計攤銷額）－處置資產(chǎn)已計提的減值準備余額]－處置過程中發(fā)生的按會計規(guī)定計入損益的相關稅費（不含所得稅）。按照稅法規(guī)定，處置資產(chǎn)計入應納稅所得額的金額=處置收入－[按稅法規(guī)定確定的資產(chǎn)成本（或原價）－按稅法規(guī)定計提的累計折舊（或累計攤銷額）]－處置過程中發(fā)生的按稅法規(guī)定可扣除的相關稅費（不含所得稅）。納稅調(diào)整金額＝處置資產(chǎn)計入應納稅所得額的金額－處置資產(chǎn)計入利潤總額的金額。
在處置減值資產(chǎn)并轉(zhuǎn)銷減值準備時，首先應檢查以前年度計提資產(chǎn)減值準備時的相關稅收政策與納稅調(diào)整情況，進而正確判斷資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎的關系，才能作出準確的納稅調(diào)整。
例1：A公司2008年度將一筆債權(quán)性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給B公司，轉(zhuǎn)讓價款為800萬元，該項債權(quán)性資產(chǎn)歷史成本為1 500萬元，已提取壞賬準備500萬元。A公司會計處理為：
借：銀行存款 8 000 000
壞賬準備 5 000 000
營業(yè)外支出 2 000 000
貸：債權(quán)性資產(chǎn) 15 000 000
如果A公司以前年度提取壞賬準備時已全額作納稅調(diào)增，則債權(quán)性資產(chǎn)的計稅基礎為1 500萬元，轉(zhuǎn)讓所得為：800－1 500=－700（萬元），應作納稅調(diào)減500萬元，對應于提取減值準備時所產(chǎn)生的時間性差異，同時與賬面轉(zhuǎn)銷的減值準備金額相等。如果A公司以前年度提取壞賬準備時，稅法允許其在稅前扣除7.5萬元，納稅調(diào)增額為492.5萬元，則轉(zhuǎn)讓時債權(quán)性資產(chǎn)的計稅基礎為：1 500－7.5=1 492.5（萬元），轉(zhuǎn)讓所得為：800－1 492.5=－692.5（萬元），應作納稅調(diào)減492.5萬元，同樣對應于提取減值準備時所產(chǎn)生的時間性差異，但與賬面轉(zhuǎn)銷的減值準備金額不等。
對于已計提減值準備的長期資產(chǎn)，會計核算時應按計提減值準備后的賬面凈值重新計算折舊（攤銷）率和折舊（攤銷）額。而根據(jù)稅法規(guī)定的基本原則，應按計提減值準備前的計稅基礎確定可稅前扣除的折舊（攤銷）額。在出售或報廢已計提減值準備的資產(chǎn)時，資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎不等，而這一差額與賬面轉(zhuǎn)銷的減值準備金額亦非對等關系，這是納稅調(diào)整時應予特別注意的地方。
例2：A公司于2007年12月購置一成套機器設備，原值1 000萬元，按10年計提折舊，為簡化起見，不考慮凈殘值。2008年末，A公司對該機器設備提取減值準備180萬元，2010年6月，A公司將該機器設備對外出售，出售價格為500萬元，假設不考慮稅費。
1.2008年折舊額為100萬元，會計與稅務處理之間無差異。
2.2008年末，A公司計提固定資產(chǎn)減值準備：
借：營業(yè)外支出（或資產(chǎn)減值損失） 1 800 000
貸：固定資產(chǎn)減值準備 1 800 000
年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，應作納稅調(diào)增180萬元。
3.2009年該機器設備計提固定資產(chǎn)折舊為：（1 000－180－100）/9=80（萬元）
借：制造費用 800 000
貸：累計折舊 800 000
2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，稅前扣除折舊為：（1 000－100）/9=100（萬元）。
當年可作納稅調(diào)減20萬元。
4.2010年上半年計提折舊為：（1 000－180－100－80）/8/2=40（萬元）
借：制造費用 400 000
貸：累計折舊 400 000
截至2010年6月30日，該機器設備賬面價值為：1 000－180－100－80－40=600（萬元）。
5.出售該機器設備時：
（1）借：累計折舊 2 200 000
固定資產(chǎn)減值準備 1 800 000
固定資產(chǎn)清理 6 000 000
貸：固定資產(chǎn) 10 000 000
（2）借：銀行存款 5 000 000
營業(yè)外支出 1 000 000
貸：固定資產(chǎn)清理 6 000 000
由于季度預繳企業(yè)所得稅時，計提的資產(chǎn)減值準備不作納稅調(diào)增，故出售該臺機器設備的計稅基礎為：1 000－100－80－20－40=760（萬元），應稅所得為：500－760=－260（萬元）。
2010年度，出售該項固定資產(chǎn)的納稅調(diào)整額=－260－（－100）=－160（萬元），即納稅調(diào)減160萬元。此時切不可按賬面沖銷的固定資產(chǎn)減值準備180萬元作納稅調(diào)減，因為在2009年度，企業(yè)已通過對會計折舊與稅前扣除折舊額之間的差額轉(zhuǎn)回了因提取減值準備所形成的時間性差異20萬元，2010年度只能對尚未轉(zhuǎn)回的時間性差異160萬元作納稅調(diào)減。而企業(yè)所得稅年度納稅申報表附表十《資產(chǎn)減值準備項目調(diào)整明細表》的填報說明中沒有注意到這一點。
二、非貨幣性資產(chǎn)交換
企業(yè)進行非貨幣性資產(chǎn)交換時，換出資產(chǎn)如果已計提減值準備，則無論非貨幣性資產(chǎn)按賬面價值還是按公允價值計量，都應轉(zhuǎn)銷已提取的資產(chǎn)減值準備。非貨幣性資產(chǎn)交換與資產(chǎn)出售相比，存在對換入資產(chǎn)確定計稅基礎的問題，進而影響到日后資產(chǎn)折舊（攤銷等）方面的納稅調(diào)整。
例3：A公司于2009年12月，用一批機器設備與B公司置換一處房產(chǎn)，機器設備原值3 000萬元（假設與初始計稅基礎無差異），已計提折舊500萬元（假設會計與稅收之間無差異），2008年末計提固定資產(chǎn)減值準備200萬元，且年度企業(yè)所得稅匯算清繳時已作納稅調(diào)增，換入房產(chǎn)公允價值2 600萬元。
1.如果對非貨幣性資產(chǎn)交換按賬面價值計量，則A公司會計處理：
（1）借：累計折舊 5 000 000
固定資產(chǎn)減值準備 2 000 000
固定資產(chǎn)清理 23 000 000
貸：固定資產(chǎn)—機器設備 30 000 000
（2）借：固定資產(chǎn)—房屋 23 000 000
貸：固定資產(chǎn)清理 23 000 000
在納稅處理方面，對于換出房產(chǎn)作視同銷售處理，視同銷售所得=2 600－（3 000－500）=100（萬元），對于換入房產(chǎn)的計稅基礎應按2 600萬元確定。在A公司未來若干年對房屋進行折舊的期間內(nèi)，因賬面價值與計稅基礎不一致而應累計納稅調(diào)減2 600－2 300=300（萬元），它對應于2008年度因計提固定資產(chǎn)減值準備而作納稅調(diào)增額200萬元，以及2009年視同銷售所得100萬元，轉(zhuǎn)回全部時間性差異。因此，A公司在2009年度不得因會計核算中轉(zhuǎn)銷了固定資產(chǎn)減值準備200萬元，便不加分析地作納稅調(diào)減，否則就會導致重復調(diào)減而少交稅款。
2.如果對非貨幣性資產(chǎn)交換按公允價值計量，則A公司會計處理為：
（1）同上（1）。
（2）借：固定資產(chǎn)—房屋 26 000 000
貸：固定資產(chǎn)清理 23 000 000
營業(yè)外收入 3 000 000
如上所述，處置固定資產(chǎn)的計稅所得為100萬元，故當期應作納稅調(diào)減200萬元。
通過上述分析可以發(fā)現(xiàn)，在會計處理以賬面價值計量的情況下，轉(zhuǎn)銷資產(chǎn)減值準備并不影響當期損益，故不可簡單地按賬面轉(zhuǎn)銷的資產(chǎn)減值準備作納稅調(diào)減；而在會計處理以公允價值計量的情況下，轉(zhuǎn)銷資產(chǎn)減值準備影響當期損益，故可將尚未轉(zhuǎn)回的時間性差異作納稅調(diào)減。
三、以非貨幣性資產(chǎn)進行債務重組
原會計準則和《企業(yè)會計制度》規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)抵償債務時，非貨幣性資產(chǎn)賬面價值與抵償債務賬面價值之差計入資產(chǎn)公積，在會計處理時，應轉(zhuǎn)銷已計提的資產(chǎn)減值準備。新會計準則規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)抵償債務的，債務人應分清債務重組所得與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益的界限，并在重組當期確定損益。資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益是指抵債的非貨幣性資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額。債務重組利得是指重組債務的賬面價值超過抵債資產(chǎn)公允價值的部分。在會計處理時，應轉(zhuǎn)銷已計提的資產(chǎn)減值準備。《財政部國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）規(guī)定，企業(yè)債務重組稅務處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定，本文暫按一般性稅務處理比較分析涉及減值準備的納稅調(diào)整方法。
例4：A公司以一機器設備抵償其所欠B公司債務2 000萬元，機器設備原值2 000萬元（假設與初始計稅基礎無差異），已計提折舊500萬元（假設會計與稅收之間無差異），計提固定資產(chǎn)減值準備300萬元，且年度企業(yè)所得稅匯算清繳時已作納稅調(diào)增，抵債機器設備公允價值1 600萬元。假設A公司債務重組按一般稅務處理。
1.若A公司執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，則會計處理：
（1）借：累計折舊 5 000 000
固定資產(chǎn)減值準備 3 000 000
固定資產(chǎn)清理 12 000 000
貸：固定資產(chǎn)—機器設備 20 000 000
（2）借：應付賬款 20 000 000
貸：固定資產(chǎn)清理 12 000 000
資本公積 8 000 000
在年度所得稅匯算清繳時，應在企業(yè)所得稅年度納稅申報表附表一、附表二中確認視同銷售所得為：1 600－1 500=100（萬元）；同時在附表三中確認債務重組所得為：2 000－1 600=400（萬元），合計增加當期應納稅所得額500萬元，與處置該房產(chǎn)應有的計稅結(jié)果相符，即處置收入－可扣除的計稅基礎=2 000－1 500=500（萬元）。此時，不可按賬面轉(zhuǎn)銷的資產(chǎn)減值準備300萬元再作納稅調(diào)減300萬元。
2.若A公司執(zhí)行新會計準則，則會計處理：
（1）同上（1）。
（2）借：應付賬款 20 000 000
貸：固定資產(chǎn)清理 12 000 000
營業(yè)外收入 8 000 000
在年度所得稅匯算清繳時，應增加的當期應納稅所得額仍應為500萬元，與會計核算中固定資產(chǎn)處置收益相差300萬元，應作納稅調(diào)減，對應于以前年度計提減值準備所形成的時間性差異。
同例3，在進行稅務處理時，應分析會計核算中轉(zhuǎn)銷的資產(chǎn)減值準備是否影響當期損益，以及因計提減值準備所導致的時間性差異是否已通過其他途徑予以轉(zhuǎn)回，從而決定是否將尚未轉(zhuǎn)回的時間性差異作納稅調(diào)減
