摘要：影響所得稅有許多因素，其中兩個重要因素是營業虧損抵免和備抵計價。本文主要從營業虧損抵免和備抵計價兩個因素討論對美國所得稅的影響。
關鍵詞：所得稅 營業虧損抵免 備抵計價
0 引言
影響所得稅有許多因素，其中兩個重要因素是營業虧損抵免和備抵計價。按照FASB109號財務會計準則公告，對于營業損失前溯與后轉，應采用的會計處理方法如下：①營業損失前溯產生的納稅利益于損失發生當期在資產負債表上確認為一項資產（當期應收款項），并同時在收益表中確認一項損失的抵減項目。②營業損失后轉產生的納稅利益于損失發生當期作為遞延所得稅資產確認。但是，當有證據證明該項遞延所得稅資產的部分或全部很有可能無法實現時，應設置備抵計價帳戶，并從遞延所得稅資產中減去。
1 營業虧損抵免
什么時候會發生營業凈損失？當抵扣額超過應納稅收入時，或者應納稅收入是負時。導致這種結果的原因有很多，比如企業經營方針有誤或發生意外損失等。對新建企業來說，前幾年虧損一般是很正常的。
按照美國的稅法規定當年發生的虧損可以抵補和結轉，本年度虧損可向上轉抵2年，向下結轉20年，這與中國企業所得稅法規定是有差異的，中國企業發生虧損只允許向后結轉5年。本文將介紹當美國企業發生虧損時如何申報營業虧損抵免。
申報營業虧損抵免是指本年度的營業虧損可以抵消以前年度的應納稅所得，并申請退還已繳納的所得稅。在申報營業虧損時必須明確哪些扣除額可以包括在營業虧損中，哪些扣除要進行調整。在申報營業虧損時哪些扣除不能包含在營業虧損里？這些主要包括：
1.1 個人收入免稅額 個人稅收豁免（指個人所得稅應稅收益的減免，即從納稅人的總收入中扣減免稅額，例如，根據美國聯邦所得稅法，每個職工及配偶可扣除一定金額的收入，職工撫養子女的收入也可扣減。
1.2 出售股票短期投資損失
1.3 出售股票的50%收益不得扣除，如果算營業虧損時已扣除，必須要加回來。
1.4 與該企業無關的支出不能抵扣，比如個人支付的贍養費、退休金等。
1.5 另外在申報營業虧損時可以扣除的有：①遷移費用；②職工費用，比如與工作相關的差旅費、業務招待費、職工教育經費、工會經費等；③意外損失和和偷盜損失等；④租賃損失；⑤處置固定資產損失。
A公司是出售服裝的一家個體企業，它2008年的收益情況如下：
A公司總扣除額超過A公司的總收益 ($14，950-$3，650) =11300，發生虧損11300，那么假如A公司申請抵消以前年度的應納稅所得，它在申報營業虧損時是否可以申報11300的金額。事實上按照美國的所得稅法規定有些扣除是不允許的，必須要進行調整。
不允許扣除項目包括：
假如A公司營業虧損采用抵前2年抵后20年方式彌補。稅率30％，各年納稅資料見下表：
2008年發生的1775納稅虧損。應收退稅款532.5
借：應收退稅款 532.5
貸：所得稅費用532.5
證券時報2009年05月26日報道美國政府是如何支持小企業渡難關的，其中有談到擴大小企業經營的稅收抵免范圍。“09法案”規定延長經營虧損（NOL）結轉期，將企業虧損轉賬期限由2年延長至5年；該法案還擴大了工作機會稅收抵免（WOTC）范圍，在原有9種員工的基礎上，將聘用失業退伍軍人和失業青年列入稅收抵免范圍；此外，小企業折價回購自己的債務可認定為免債收入（COID），并可延期攤列；將小企業股票利得免算收入的比例，從50％提高到75％。
2 備抵計價
會計準則FAS109號規定所有的組織要求建立備抵計價，假如遞延所得稅資產有可能不能實現。如果估計未來補虧期間沒有足夠的應稅利潤彌補虧損導致部分或全部所得稅利益不能實現，應就預期不能實現的部分計提遞延所得稅資產減值準備。這個準則的主要內容包括：
由于暫時性差異所導致的遞延所得稅資產的確認
評價遞延所得稅資產發生的可能性
在資產負債表債務法下由于確認了一系列的遞延所得稅資產應通過備抵計價賬戶對其進行調整。其原理與其他各類資產的備抵賬戶基本相同，都符合謹慎性原則的要求，目的都是使資產負債表中的資產更符合當時的實際情況，使財務報表的數據更為可靠。
“備抵計價”帳戶在每個會計年度年末都要進行相應的調整，以反映當時有關遞延所得稅資產可實現情況。FAS 109提出在計提備抵計價時，重要考慮4種因素：①是未來暫時性差異能否及時轉回；②是歷史的盈利能力；③是預計將來的盈利能力；④是稅收籌劃策略。
研究表明收入是影響備抵計價的一個關鍵因素。當期收入增加，計提的遞延所得稅資產減值準備將越少。反之當期收入減少，計提的遞延所得稅資產減值準備將越多。
國際會計準則IAS12關于所得稅核算與美國會計準則FASB109核算是相似的，先記錄所有的遞延所得稅資產，然后建立“備抵計價”以抵銷一部分可能不能實現的遞延所得稅資產，通常兩種方法下的納稅影響凈額相似，但是輿論認為美國會計準則的實現門檻“多半可能”（more likely than not）代表的分界線比IAS12的“很可能”(probable)分界線要低，“多半可能”在50%左右，而“很可能”代表了75%-80%，后者操作難度可能更大。而我國準則規定：納稅虧損可在未來一定期間內用納稅所得抵補，并且有合理的把握，在虧損抵補后的期間里有足夠的納稅所得，當符合這個條件時，才能在虧損發生的當期確認一項遞延所得稅資產。比較各國的規定，我們不難看出，我國對遞延所得資產的確認限制較嚴，由于我國稅法規定虧損不能前溯，故遞延所得資產不能通過轉前申請追回已交稅款而實現。
參考文獻：
[1]Hagen，K. (2007). Net operating losses and U.S. income taxes. Associated Content. Retrieved August 10，2007，from http://www.associatedcontent.com/article/18505/net_operating_losses_and_us_income.html
[2]宗先臻.西方中級財務會計.天津：南京大學出版社，2005.
