【摘要】本文就《企業會計準則講解2008》中承租人固定資產折舊的會計處理進行了闡釋和探討,并提出了相關的改進意見。
【關鍵詞】融資租賃 承租人 租賃開始日 租賃期開始日
2001年,我國財政部頒布了《租賃會計準則》;2006年? 隨著《企業會計準則——基本準則》的頒布,財政部又出臺了《企業會計準則21號——租賃》。2008年,財政部會計司編寫出版了《企業會計準則講解2008》。(以下簡稱新講解)。新準則和新講解的出臺一方面彌補了2001年《租賃會計準則》的不足,明確了融資租賃會計處理的基本思路是將租賃資本化?給出了融資租賃的判斷標準,進一步完善和規范了融資租賃業務的會計處理以及披露,另一方面仍有一些值得思考的問題。據此?本文擬就新講解中承租人對于融資租入固定資產計提折舊的會計處理進行闡釋?并就需要思考的問題提出建議?為進一步完善新講解達到拋磚引玉的作用。
承租人對融資租入的固定資產計提折舊時,主要涉及兩個問題:一是折舊政策,二是折舊期間?在新講解第120頁的例題22-3中,筆者認為,對于表22-2:融資租入固定資產折舊計算表的處理有所不妥。
筆者的分析如下:
在講解08第177頁“(例22—1)20×5年12月1日,甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同,向乙公司租入塑鋼機一臺。合同主要條款如下:
(1)租賃標的物:塑鋼機。
(2)起租日:20×6年1月1日。
(3)租賃期:20×6年1月1日—20×8年12月31日,共36個月。
(4)租金支付:自20×6年1月1日,每隔6個月于月末支付租金150000元。
…
(9)該機器的估計使用年限為8年,已使用3年,期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提折舊。
(10)租賃期屆滿時,甲公司享有優惠購買該機器的選擇權,購買價為100元…”[2]
《企業會計準則21號——租賃》規定,對于融資租入資產,承租人應比照自有固定資產對租賃資產計提折舊,計提租賃資產折舊時,承租人應采用與自有應折舊資產相一致的折舊政策。由此規定可知,在例題22-1中,承租人對于融資租入的塑鋼機應按照年限平均法來計提折舊。
《企業會計準則21號——租賃》規定,如果承租人或與其有關的第三方對租賃資產余值提供了擔保,則應計折舊總額為租賃期開始日固定資產的入賬價值扣除擔保余值后的的余額;如果承租人或與其有關的第三方未對租賃資產余值提供了擔保,且無法合理確定租賃屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產所有權,應計折舊總額為租賃期開始日固定資產的入賬價值。
在例題22-1中,承租人或與其有關的第三方未對租賃資產余值提供擔保。但根據題目所示,由于租賃期屆滿時,甲公司享有優惠購買該機器的選擇權,購買價為100元,這說明在租賃開始日(20×5年12月31日)可以合理地確定租賃期屆滿后承租人能夠取得該資產的所有權。因此應計折舊總額為租賃期開始日固定資產的入賬價值。
《企業會計準則21號——租賃》規定,確定租賃資產的折舊期間應以租賃合同而定。如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產所有權,即可認為承租人擁有該項資產的全部使用壽命。
在例題22-1中,甲公司享有優惠購買權,可以合理地確定租賃期屆滿后承租人能夠取得該資產的所有權,顧應以租賃期開始日租賃資產的尚可使用壽命5年(估計使用年限8年減去已使用年限3年)來作為折舊期間。由于本例中租賃資產不存在擔保余值,應全額計提折舊,則每年折舊額為701000÷5=140200。
對于承租人而言,該租入的塑鋼機應該在租賃期開始日確認為新增固定資產。租賃期開始日是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的開始日。合同規定,租賃期是20×6年1月1日—20×8年12月31日,租金支付:自20×6年1月1日,每隔6個月于月末支付租金150000元。因此20×6年1月1日可以確定為租賃期開始日。
在新講解第122頁的表22-2中,20×6年承租人提取了一年的折舊額。根據“當月增加的固定資產當月不提折舊,從下月起計提折舊;當月減少的固定資產當月要提折舊,從下月起不提折舊”這一規定,在20×6年的折舊不應該計提全年的折舊,而應該提取11個月的折舊。同理在20×1年,盡管租賃期結束,承租人仍應該對融資租入的塑鋼機計提一個月的折舊額。修改后的融資租入固定資產折舊表如表1所示:
參考文獻
[1] 財政部會計司編寫組.《企業會計準則講解2008》.人民出版社.2007年4月第一版.
[2] 財政部.《企業會計準則2006》.經濟科學出版社.2006年2月第一版.
[3] 財政部.《企業會計準則——應用指南》. 中國財政經濟出版社. 2006年11月第一版.
