摘 要： 2006年2月15日，財政部發布了《企業會計準則—基本準則》和38項具體準則，實現了我國會計準則的國際趨同。基本準則和具體準則是企業進行會計確認、計量和報告的根本依據，作為煤炭企業進行會計核算同樣也要遵循基本準則和具體準則。但煤炭行業作為一個特殊的高危行業，其政策性規定較多，既要按照相關行業管理部門的規定計提、使用各類稅費，同時也要適應社會經濟發展的需要，逐步完善煤炭成本構成及核算，這就導致煤炭行業會計在具體運用中又有其特殊性。通過新會計準則和煤炭行業相關法律、法規的學習，結合自己在實際工作中的體會，論文以山西省晉城市的煤炭企業會計核算為例，從煤炭行業成本核算，固定資產及維簡費、安全費用核算，采礦權價款核算，會計科目設置，月底結轉，所得稅稅前扣除六個方面探討了新會計準則體系下的煤炭行業會計核算。
關鍵詞：煤炭行業成本核算,固定資產及維簡費、安全費用核算,采礦權價款核算,所得稅稅前扣除
一、煤炭行業成本核算的思考
（一）成本核算項目
現行會計準則規定：企業應在“生產成本”科目下設置“直接材料”、“直接人工”、“燃料動力”、“制造費用”四個成本項目進行明細核算。根據重要性原則和完善煤炭成本構成項目的要求，考慮煤炭企業維簡費、安全費、采礦權攤銷、可持續發展基金、轉產發展資金、環境恢復治理保證金等均按煤炭產量的一定比例提取，具有穩定性和重要性，因此在煤炭企業中核算成本時可增設“維簡安全費”、“采礦權攤銷”、“煤炭基金”三個成本項目進行明細核算。
?。ǘ┏杀驹诟髌贩N之間的分配
《企業會計準則—存貨》（財會[2001]57號）中規定：在同一生產過程中，如果同時生產兩種或兩種以上的產品，如聯產品、主產品和副產品，并且每種產品的加工成本不能直接區分，則這些加工成本應當按照合理的方法在各種產品之間進行分配。聯產品的加工成本可選用的分配方法通常有售價法、實物數量法等。在分配主產品和副產品的加工成本時，通常先確定副產品的加工成本，將其差額確定為主產品的加工成本。
該規定在新企業會計準則中雖已取消，但對煤炭企業成本在各品種之間的分配仍具有一定的指導意義。煤炭企業應采用售價法或實物數量法將每月發生的成本、費用在煤、小炭、炭等品種之間進行合理分配。
另外，“維簡安全費”、“采礦權攤銷”、“煤炭基金”這三個成本項目的金額是按照原煤生產量的一定比例計提的，不需要分配，應直接按各品種數量的一定比例計提后計入各品種的成本項目。
?。ㄈ┟禾慨a品數量的確定
在中小煤炭企業中確定煤炭產品的數量有一定的困難，往往根據銷售數量以銷定產，雖然不合理，不符合新會計準則的理念，但由于其受具體情況所限，只能采用銷售數量作為生產數量進行成本核算（且中小煤礦多以銷售數量計算工人工資、定額材料消耗）。即便是大型煤炭企業利用電子計數裝置可以精確地計算出原煤產量，但對原煤進行篩分以分離出矸石和大炭、小炭、末煤等品種時，存在一定的損耗，也很難準確地確定各個品種的生產數量。
二、固定資產及維簡費、安全費用核算的思考
（一）煤炭企業固定資產確認計量
煤炭企業在不斷的開采過程中形成的巷道、通風設施、井下構筑物，如果是在籌建期間形成的，其金額可以確定，可以確認為固定資產；但如果是在生產過程中形成的，由于巷道、通風設施、井下構筑物的建設與生產經營同時進行，很難將其區別開來，其金額很難確定，確認固定資產有一定的難度，但如果對煤炭企業進行評估時，則必須對這類固定資產進行評估。
（二）維簡費、安全費用的使用范圍
1、《關于規范煤礦維簡費管理問題的若干規定》（財建[2004]119號）規定：煤礦維簡費，主要用于煤礦生產正常接續的開拓延深、技術改造等，以確保礦井持續穩定和安全生產，提高效率。具體使用范圍是：
①礦井（露天）開拓延深工程；
?、诘V井（露天）技術改造；
③煤礦固定資產更新、改造和固定資產零星購置；
④礦區生產補充勘探；
⑤綜合利用和“三廢”治理支出；
?、薮笮兔旱V一次拆遷民房50戶以上的費用和中小煤礦采動范圍的搬遷賠償；
?、叩V井新技術的推廣；
?、嘈⌒偷V井的改造聯合工程。
2、《煤炭生產安全費用提取和使用管理辦法》（財建[2004]119號）規定：安全費用是指企業按原煤實際產量從成本中提取，專門用于煤礦安全生產設施投入的資金。
安全費用具體使用范圍是：
?、俚V井主要通風設備的更新改造支出；
?、谕晟坪透脑斓V井瓦斯監測系統與抽放系統支出；
③完善和改造礦井綜合防治煤與瓦斯突出支出；
?、芡晟坪透脑斓V井防滅火支出；
⑤完善和改造礦井防治水支出；
⑥完善和改造礦井機電設備的安全防護設備設施支出；
⑦完善和改造礦井供配電系統的安全防護設備設施支出；
?、嗤晟坪透脑斓V井運輸（提升）系統的安全防護設備設施支出；
?、嵬晟坪透脑斓V井綜合防塵系統支出；
?、馄渌c煤礦安全生產直接相關的支出。
實際工作中，嚴格區別是用于維簡費的開支，還是用于安全費用的開支，還是用于其他類固定資產的開支，存在相當大的難度。其原因主要有：①維簡費、安全費用的使用范圍與其他相關規定有沖突或劃分不清的地方。例如：維簡費中的綜合利用支出與轉產發展基金的使用；維簡費中的“三廢”治理支出與環境恢復治理保證金的使用；煤礦固定資產更新、改造和固定資產零星購置與現行固定資產準則的相關規定；用于安全生產方面的培訓與職工教育經費的使用；用于安全生產設備修理支出與生產經營中的修理支出等；②利用維簡費、安全費用形成的固定資產或用于維簡費、安全費用的支出的界定需要一定的專業技術知識，會計人員僅憑發票及其他有關憑證很難準確界定。
（三）維簡費、安全費用使用中存在的問題
《關于規范煤礦維簡費管理問題的若干規定》（財建[2004]119號）規定：煤礦維簡費由煤炭企業按規定標準提取，自行安排使用。煤礦維簡費提取和使用，應堅持先提后用，量入為出的原則，專款專用，專項核算。煤礦維簡費年度結余資金允許結轉下年度使用。
《煤炭生產安全費用提取和使用管理辦法》（財建[2004]119號）規定：安全費用在本辦法規定的范圍內由企業自行安排使用，專戶存儲，?？顚Ｓ?。年度結余資金允許結轉下年度使用。
上述規定在實際工作中可能存在下列問題：
?。?）礦井籌建期間發生的屬于維簡費、安全費用的支出或利用維簡費、安全費用購置建造的固定資產，因還沒有提取維簡費、安全費用，這部分資金如何解決；
（2）專戶存儲、?？顚Ｓ茫敲吭麓嬉淮?，還是每年存一次，專用賬戶不夠用時如何處理，再者企業急需用于維簡費和安全費用方面的支出，還可能由于從基本賬戶或一般賬戶向專用賬戶轉款而延誤時間，影響企業安全生產；
（3）專用賬戶產生的利息如何處理，是沖減當期財務費用，還是沖減生產成本（因提取維簡費、安全費用時是計入成本的），還是增加專項儲備；
?。?）處置利用維簡費、安全費用購置建造的的固定資產形成的收入是存入專用賬戶，還是存入其他賬戶。
（四）維簡費、安全費用會計處理中存在的問題
1、對維簡費、安全費用會計處理的若干規定
《財政部關于工業企業會計制度若干問題的補充規定》（財會字[1993] 29號）規定：礦山企業提取維簡費時，應按實際提取的金額，借記有關的費用科目，按固定資產的折舊方法計算的折舊，貸記“累計折舊”科目，按其差額，貸記“資本公積”科目。
財政部關于印發《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答(四)》的通知（財會[2004]3號）規定：煤炭生產企業按照國家有關規定提取安全費用時，應將按照國家規定標準計算的提取金額，借記“制造費用（提取安全費用）”科目，貸記“長期應付款（應付安全費用）”科目。
煤炭企業于未來期間使用已提取的安全費用時，在相關費用實際發生時，直接沖減長期應付款；如能確定有關支出最終將形成固定資產，應在“在建工程”科目下單列項目歸集所發生的費用。待有關安全項目完工后，對于形成固定資產的，應按實際成本，借記“固定資產”等科目，貸記“在建工程”科目；同時，按固定資產的實際成本，借記“長期應付款”科目，貸記“累計折舊”科目，該項固定資產在以后使用期間不再計提折舊。
《企業會計準則解釋第3號》（財會[2009]8號）規定：高危行業企業按照國家規定提取的安全生產費，應當計入相關產品的成本或當期損益，同時記入“4301 專項儲備”科目。企業使用提取的安全生產費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業使用提取的安全生產費形成固定資產的，應當通過“在建工程”科目歸集所發生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態時確認為固定資產；同時，按照形成固定資產的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產在以后期間不再計提折舊?！皩ｍ梼洹笨颇科谀┯囝~在資產負債表所有者權益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。企業提取的維簡費和其他具有類似性質的費用，比照上述規定處理。本解釋發布前未按上述規定處理的，應當進行追溯調整。
2、維簡費、安全費用會計處理中存在的問題
現行維簡費、安全費用會計處理的規定在實際運用中仍存在以下問題：
?、?利用維簡費、安全費用形成固定資產的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產在以后期間不再計提折舊。這種作法可以稱作“一次折舊法”，企業會計準則并沒有相應的規定，同時這樣做不能反映企業真實的資產，因為在形成固定資產的同時全額計提折舊，等于企業的固定資產沒有增加，企業的資產沒有增加，不能真實反映企業的資產狀況；
②處置利用維簡費、安全費用形成的固定資產時怎樣確定處置凈收入，是將處置收入減去處置費用的余額作為處置凈收入，還是將處置收入減去處置費用和重新按平均年限法、雙倍余額遞減法等方法計算的凈值后的余額作為處置凈收入；
?、厶幹美镁S簡費、安全費用形成的固定資產時形成的處置凈收入是否應沖減成本，或是增加專項儲備；
?、芾镁S簡費、安全費用形成的固定資產提前報廢時如何確定其凈損失，是不確認凈損失或將處置費用減去殘值收入后的余額確認為凈損失，還是將重新按平均年限法、雙倍余額遞減法等方法計算的凈值加上處置費用減去殘值收入后的金額作為凈損失；
?、堇镁S簡費、安全費用形成的固定資產可否計提減值準備，如可以，計提減值準備應如何進行賬務處理。
三、采礦權價款核算的思考
《企業探礦權采礦權會計處理規定》（財會字[1999]40號）規定：企業應在“無形資產”科目下增設“采礦權”明細科目，核算企業通過交納采礦權價款取得的由國家出資形成的采礦權。企業通過交納采礦權價款取得的由國家出資形成的采礦權，按規定應交納的采礦權價款，應作為無形資產核算，并在采礦權受益期內分期平均攤銷。企業應按應交的采礦權價款，借記“無形資產—采礦權”科目，貸記“銀行存款”或“其他應交款—應交采礦權價款”科目；分期攤銷時，借記“管理費用—無形資產攤銷”科目，貸記“無形資產—采礦權”科目。
《企業會計準則第6號—無形資產》規定：企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷?！镀髽I會計準則第6號—無形資產》應用指南規定：無形資產的攤銷金額一般應計入當期損益。某項無形資產包含的經濟利益通過所生產的產品或其他資產實現的，其攤銷金額應當計入相關資產的成本。
根據上述規定，煤炭企業繳納采礦權價款時，應借記“無形資產—采礦權”科目，貸記“銀行存款”或“其他應交款—應交采礦權價款”科目；每月按所消耗的原煤數量（實際生產的原煤數量除以回采率）乘以采礦權單價（如存在以不同的單價繳納采礦權價款時，可根據實際情況采用先進先出法或加權平均法確定耗用資源的單價）進行攤銷，借記“生產成本—采礦權攤銷”科目，貸記“累計攤銷—采礦權”科目。企業下一年度經實際測量測算出保有儲量（地質儲量報告）時，用上一年度年初實際保有儲量減去經實際測量測算出現在的保有儲量，得出會計年度實際消耗的資源數量，以此對會計年度的采礦權攤銷和成本、利潤進行調整，以使賬面反映企業采礦權的真實數量、金額。
四、煤炭行業會計科目設置的探索
煤炭行業的常規業務與普通企業一樣，適用的會計科目與企業會計準則相同，因此只將其特殊業務的會計科目按照企業會計準則和應用指南及相關規定設置如下：
1、在“庫存商品”科目下設置“煤”、“小炭”、“炭”三個明細科目（假設煤炭企業生產這三個品種，如有其他品種可相應增加）。
2、在“固定資產”科目下設置“生產用固定資產”、“維簡用固定資產”“安全用固定資產”“銷售用固定資產”“管理用固定資產”等二級科目。
3、在“累計折舊”科目下設置“生產用固定資產”、“維簡用固定資產”“安全用固定資產”“銷售用固定資產”“管理用固定資產”等二級科目。
4、在“無形資產”科目下設置“采礦權”明細科目。
5、在“累計攤銷”科目下設置“采礦權”明細科目。
6、在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”、“未交增值稅”、“應交資源稅”、“應交城市維護建設稅”、“應交印花稅”“應交教育費附加”、“應交價格調節基金”、“應交企業所得稅”、“應交礦產資源補償費”“應交采礦權價款”、“應交采礦權使用費”、“應交可持續發展基金”等明細科目。
7、在“專項儲備”科目下設置“維簡費”、“安全費用”、“轉產發展基金”、“環境恢復治理保證金”四個明細科目。
8、在“生產成本”科目下設置“直接材料”、“直接人工”、“燃料動力”、“制造費用”、“維簡安全費”、“采礦權攤銷”、“煤炭基金”七個明細科目。
9、在“主營業務收入”科目下設置“煤”、“小炭”、“炭”三個明細科目。
10、在“主營業務成本”科目下設置“煤”、“小炭”、“炭”三個明細科目。
五、煤炭行業會計核算的月底結轉
煤炭企業在處理完日常業務后，月底的結轉可根據相關計提、結轉規定編制成表格，根據表格填制記賬憑證，如利用會計軟件可制作成會計報表，設置超級轉賬分錄，每月可自動生成會計報表、記賬憑證，會大大提高會計結賬的效率。月底結轉按順序分為以下步驟：
?。ㄒ唬┰鲋刀惖慕Y轉
應交增值稅明細表
會企01表附表1編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 單位：元
項 目
行次
本 月 數
本年累計數
一、應交增值稅：
1
1.年初未抵扣數（以“-”號填列）
2
×
2.銷項稅額
3
出口退稅
4
進項稅額轉出
5
轉出多交增值稅
6
3.進項稅額
7
已交稅金
8
減免稅額
9
出口抵減內銷產品應納稅額
10
轉出未交增值稅
11
4.期末未抵扣數（以“-”號填列）
12
×
二、未交增值稅
13
1.年初未交數（多交數以“-”號填列）
14
×
2.本期轉入數（多交數以“-”號填列）
15
3.本期已交數
16
4.期末未交數（多交數以“-”號填列）
17
×
轉出未交增值稅時，
借：應交稅費—應交增值稅（轉出未交增值稅）
貸：應交稅費—未交增值稅
轉出多交增值稅時，
借：應交稅費—未交增值稅（負數金額）
貸：應交稅費—應交增值稅（轉出多交增值稅）
?。ǘ┞毠ば匠甑挠嬏?
職工薪酬計算表
固定資產折舊計算表
編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 金額單位：元
固定資產類別 月初原值 本月增加 本月減少 月末原值 本月折舊 累計折舊 凈 值
生產用固定資產
維簡用固定資產
安全用固定資產
銷售用固定資產
管理用固定資產
合 計
計提職工薪酬時，
借：生產成本—直接人工
制造費用—職工薪酬
銷售費用—職工薪酬
管理費用—職工薪酬
貸：應付職工薪酬—工資
應付職工薪酬—職工福利
應付職工薪酬—社會保險費（各三級明細科目）
應付職工薪酬—工會經費
應付職工薪酬—職工教育經費
（三）固定資產計提折舊
固定資產折舊計算表
編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 金額單位：元
固定資產類別 月初原值 本月增加 本月減少 月末原值 本月折舊 累計折舊 凈 值
生產用固定資產
維簡用固定資產
安全用固定資產
銷售用固定資產
管理用固定資產
合 計
計提生產用固定資產折舊時，
借：制造費用—折舊費
貸：累計折舊—生產用固定資產
計提維簡用固定資產折舊時，
借：專項儲備—維簡費
貸：累計折舊—維簡用固定資產
計提安全用固定資產折舊時，
借：專項儲備—安全費用
貸：累計折舊—安全用固定資產
計提銷售用固定資產折舊時，
借：銷售費用—折舊費
貸：累計折舊—銷售用固定資產
計提管理用固定資產折舊時，
借：管理費用—折舊費
貸：累計折舊—銷售用固定資產
（四）結轉制造費用
制造費用明細表
編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 金額單位：元
費用名稱 本月發生額 累計發生額
職工薪酬
修配費
維修費
檢測費
保險費
加工費
運輸費
裝卸費
辦公費
租賃費
勞務費
折舊費
合 計
結轉制造費用時，
借：生產成本—制造費用
貸：制造費用—職工薪酬（等明細科目）
?。ㄎ澹┯嬏峋S簡費、安全費、采礦權攤銷和煤炭基金
維簡安全費、采礦權攤銷、煤炭基金計算表
編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 金額單位：元
項 目 計提依據 計提比例 計提金額 備 注
維 簡 費 10.00元/噸
安 全 費 15.00元/噸
采礦權攤銷 3.30元/噸 除以回采系數
可持續發展基金 20.00元/噸 乘以調節系數
轉產發展資金 5.00元/噸
環境恢復治理保證金 10.00元/噸
合 計
計提維簡費時，
借：生成成本—維簡安全費
貸：專項儲備—維簡費
計提安全費時，
借：生成成本—維簡安全費
貸：專項儲備—安全費用
攤銷采礦權時，
借：生成成本—采礦權攤銷
貸：累計攤銷—采礦權
計提可持續發展基金時，
借：生成成本—煤炭基金
貸：應交稅費—應交可持續發展基金
計提轉產發展基金時，
借：生成成本—煤炭基金
貸：專項儲備—轉產發展基金
計提環境恢復治理保證金時，
借：生成成本—煤炭基金
貸：專項儲備—環境恢復治理保證金
?。┙Y轉完工產品成本
完工產品成本計算表
編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 金額單位：元
產品
名稱 產量
(噸) 總成本或
單位成本 直接
材料 直接
人工 燃料
動力 制造
費用 維 簡
安全費 采礦權攤 銷 煤炭
基金 成本合計
煤 總 成 本
單位成本
小炭 總 成 本
單位成本
炭 總 成 本
單位成本
合計 成本合計
結轉完工產品成本時，
借：庫存商品—煤
庫存商品—小炭
庫存商品—炭
貸：生產成本—直接材料
生產成本—直接人工
生產成本—燃料動力
生產成本—制造費用
生產成本—維簡安全費
生產成本—采礦權攤銷
生產成本—煤炭基金
?。ㄆ撸┙Y轉已銷產品成本
已銷產品成本計算表
編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 金額單位：元、數量單位：噸
產品
名稱 月 初 庫 存 本 月 生 產 本 月 銷 售 月 末 庫 存
數量 單位成本 總成本 數量 單位成本 總成本 數量 單位成本 總成本 數量 單位成本 總成本
煤
小炭
炭
合計
結轉已銷產品成本時，
借：主營業務成本—煤
主營業務成本—小炭
主營業務成本—炭
貸：庫存商品—煤
庫存商品—小炭
庫存商品—炭
（八）計提營業稅金及附加
營業稅金及附加計算表
編制單位：××煤業有限公司 20××年××月××日 金額單位：元
稅（費）名稱 計提依據 稅（費）率 稅（費）額 備 注
資 源 稅 3.20元/噸
城市維護建設稅 1%
印 花 稅 0.3‰
教育費附加 3%
價格調節基金 1.50%
林業建設基金 0.10元/噸
河道工程維護管理費 1%
水土流失治理費 0.8元/噸
礦產資源補償費 1% 乘以系數
土地復墾費 0.60元/噸
礦 管 費 0.15元/噸
育 林 費 0.25元/噸
合 計
計提稅金及附加時，
借：營業稅金及附加
管理費用—礦產資源補償費
貸：應交稅費——應交資源稅
應交稅費——應交城市維護建設稅
應交稅費——應交印花稅
應交稅費——應交教育費附加
應交稅費——應交價格調節基金
應交稅費——應交林業建設基金
應交稅費——應交河道工程維護管理費
應交稅費——應交水土流失治理費
應交稅費——應交礦產資源補償費
應交稅費——應交土地復墾費
應交稅費——應交礦管費
應交稅費——應交育林費
（九）結轉收入成本稅金費用支出
結轉收入時，
借：主營業務收入—煤
主營業務收入—小炭
主營業務收入—炭
其他業務收入
營業外收入
貸：本年利潤
結轉成本時，
借：本年利潤
貸：主營業務成本—煤
主營業務成本—小炭
主營業務成本—炭
其他業務成本
結轉稅金及附加時，
借：本年利潤
貸：營業稅金及附加
結轉期間費用時，
借：本年利潤
貸：銷售費用（各明細科目）
管理費用（各明細科目）
財務費用（各明細科目）
結轉支出時，
借：本年利潤
貸：營業外支出
六、煤炭行業相關計提費用及基金的所得稅前扣除
（一）《煤炭生產安全費用提取和使用管理辦法》（財建[2004]119號）第七條規定：企業提取的安全費用在繳納企業所得稅前列支。
財政部批復的《山西省煤炭可持續發展基金征收使用管理實施辦法（試行）》（財綜函(2007)3號）第十三條規定：煤炭開采企業所交納的基金，全額計入企業當期生產成本，在所得稅前列支。
《山西省煤礦轉產發展資金提取使用管理辦法(試行)》（晉政發〔2007〕40號）第八條規定：轉產發展資金計入企業生產成本。具體核算辦法按國家現行財務和會計制度執行。
《山西省礦山環境恢復治理保證金提取使用管理辦法(試行)》（晉政發〔2007〕41號）第九條規定：礦山環境恢復治理保證金計入煤炭開采企業生產成本,在所得稅前列支。具體核算辦法按國家現行財務和會計制度執行。
從上面的文件中可以得出：煤炭企業提取的安全費用、可持續發展基金、轉產發展基金、礦山環境恢復治理保證金等都是計入企業生產成本的，允許在所得稅前扣除。
但《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（國務院令第512號）第四十五條規定：企業依照法律、行政法規有關規定提取的用于環境保護、生態恢復等方面的專項資金，準予扣除。上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。
前面的一系列關于費用、基金的規定都是政府部門文件，不是法律、行政法規，這些費用、基金按照所得稅法實施條例的規定是不得稅前扣除的，并且在實際工作中，基層稅務機關在稅收任務重時也是不允許企業在所得稅前扣除部分費用、基金的。這些費用、基金的提取與固定資產的折舊也會形成暫時性差異。
?。ǘ吨腥A人民共和國企業所得稅法實施條例》（國務院令第512號）第六十七條規定：無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。無形資產的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產，有關法律規定或者合同約定了使用年限的，可以按照規定或者約定的使用年限分期攤銷。
《企業會計準則第6號—無形資產》（財會[2006]3號）第十七條規定：使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷。企業攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止。企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。無形資產的攤銷金額一般應當計入當期損益，其他會計準則另有規定的除外。
依照上述規定，煤炭企業按所消耗的原煤數量（實際生產的原煤數量除以回采率）乘以采礦權單價對采礦權進行攤銷時，與所得稅法實施條例規定的按時間進行攤銷，便會形成暫時性差異。
