[摘要]本文引入博弈論觀點分析企業與企業、企業與稅收環境、企業與稅務機關之間的博弈,探討了不同情況下企業具體的稅收籌劃選擇。結果表明,在具備籌劃條件時,當稅收政策發生變化的概率P<(T-C1-C2)/(T+C31)時,當稅務機關對企業實施稅務檢查且認定“非合法性”的概率P1×(1-P2)<(T-C1-C2)/(T+C32)時,企業應理性選擇稅收籌劃策略。
[關鍵詞]稅收籌劃;博弈;稅收環境;稅務機關
博弈論是研究行為者之間策略相互依存、相互作用的一種決策理論,即研究決策主體間的行為發生相互作用時的決策選擇及其決策均衡問題的理論。稅收籌劃作為一種涉及企業和政府的雙向行為,客觀上也存在著決策選擇及均衡問題。具體來說,企業開展稅收籌劃時需要考慮三個方面的因素:一是市場競爭對手所采取的策略對自己的影響;二是外部環境特別是稅收環境的影響;三是考慮稅務機關對企業稅收籌劃行為的合法性認定。因此,引入博弈論分析這三個因素對企業稅收籌劃行為選擇的具體影響,有利于企業理性開展稅收籌劃,實現“稅企雙贏”的最佳經濟效果。
一、企業與企業稅收籌劃的博弈分析
假設市場只存在A、B兩個企業,同等條件下都面臨著是否開展稅收籌劃的選擇,兩者構成完全信息情況下的博弈雙方,其戰略組合為(籌劃,籌劃)、(籌劃,不籌劃)、(不籌劃,籌劃)、(不籌劃,不籌劃)。基于企業掌握的信息,他們估計得出:如果兩個企業都不進行稅收籌劃,收入繳稅后其各自的凈收益為a個單位;如果都進行稅收籌劃,由于稅收成本下降,其各自凈收益為 b個單位,其中b>a;如果一個籌劃一個不籌劃,籌劃企業不僅會獲得系統外的市場份額,還會搶占未籌劃企業的部分份額c,其中0
二、企業與稅收環境的博弈分析
稅收環境是企業開展稅收籌劃必須要考慮的重要因素,企業稅收籌劃的過程實際上是企業在自身財務狀況與相關稅收政策法規的基礎上所進行的稅收政策選擇的過程。但是,客觀情況下企業的稅收環境并不是一成不變的,當企業無法準確預測和掌握稅收環境的具體變動情況時,一旦稅收環境發生重大變化,納稅人如果不能及時進行應變調整,就可能要遭受巨大的稅收籌劃風險損失。因此,企業與稅收環境成為不完全信息情況下的雙方博弈主體。
假定C1為企業開展稅收籌劃的直接成本,C2為稅收籌劃的機會成本,C31為稅收環境變化的風險成本,T為企業開展稅收籌劃的節稅利益。當企業所處稅收環境相對穩定時,企業若開展稅收籌劃就會取得節稅利益T,企業的最優選擇是開展稅收籌劃,收益函數為U =T-C1-C2;當企業所處的稅收環境動蕩不安,即政府不斷調整稅收政策時,企業若開展稅收籌劃則會失敗,其收益函數為U = -C1-C2-C31,企業的最優選擇是不進行稅收籌劃,收益函數為U =0。
由于稅收環境信息的不對稱,企業不能充分判斷國家稅收政策是否會發生變化,只能根據所掌握的信息資料進行初步估計。假設企業認為稅收政策發生變化的概率為P,稅收政策不變化的概率是1-P,則企業進行稅收籌劃的期望收益為:U =(-C1-C2-C31)× P +(T-C1-C2)×(1-P);企業不進行稅收籌劃的期望收益為:U = 0。因此,當(-C1-C2 -C31)×P+(T-C1-C2)×(1-P)>0,即P <(T-C1-C2)/(T+C31)時,企業開展稅收籌劃的收益才會大于不開展稅收籌劃的收益。也就是說,當稅收政策發生變化的概率小于或等于(T-C1-C2)/(T+C31)時,企業應理性選擇稅收籌劃策略,其收益函數為U =T-C1-C2。
三、企業與稅務機關的博弈分析
嚴格意義上講,稅收籌劃是符合立法者意圖的一種合法行為,但這種“合法性”客觀上還需要稅務行政執法部門的“認定”,而在這一認定過程中客觀存在著稅務行政執法的偏差。這使得企業開展稅收籌劃經常會遇到一些來自基層稅務行政執法機關的觀念沖突與行為障礙,即使是真正的稅收籌劃行為,也有可能被稅務行政人員視為偷稅或視為惡意的避稅行為而加以查處。對企業和稅務機關來說,二者之間的信息不對稱主要表現在企業無法準確預測稅務機關對企業稅收籌劃行為的認定態度;同時,稅務機關也不可能完全掌握企業所有真實的納稅信息。從這個角度講,企業納稅主體與稅務機關成為非完全信息博弈下的雙方主體。 假定企業所處的環境是一個穩定的經濟環境,則企業優先選擇開展稅收籌劃,模型中只考慮稅務機關行為對企業稅收籌劃的影響,此時的博弈雙方是企業和稅務機關。博弈模型的建立:局中人(1)企業,局中人(2)稅務機關。博弈雙方的策略:企業為籌劃或不籌劃,稅務機關為稅務檢查或不檢查。這里我們仍作如下假設:企業開展稅收籌劃的直接成本為C1,機會成本為C2,稅收籌劃被稅務機關認定為違法的風險成本即加收滯納金和稅收處罰的金額為C32;企業稅收籌劃的節稅利益為T;稅務機關進行稅務檢查的檢查成本為C。當企業選擇了開展稅收籌劃,稅務機關具有有進行稅務檢查或不進行稅務檢查這兩個選擇。當稅務機關不進行稅務檢查時,企業的收益函數為U =T-C1-C2;當稅務機關進行稅務檢查時,如果認為企業進行的是合法的稅收籌劃,此時企業的收益函數為U =T-C1-C2;如果認為企業的稅收籌劃是違法行為,此時企業的收益函數為U = -C1-C2-C32。
假設企業估計稅務機關開展稅務檢查的概率為P1,不開展稅務檢查的概率為1-P1;稅務機關開展稅務檢查的情況下,對企業稅收籌劃“合法性”的認定概率為P2,對企業稅收籌劃“非合法性”的認定概率為1-P2。則根據上述假設條件,結合博弈模型中企業的期望收益分析得出:在稅務機關開展稅務檢查情況下,當企業的收益函數U=(T-C1-C2)×P2 +(-C1-C2-C32)×(1-P2)>0,即P2>(C1+C2+C32)/(T+C32)時,企業應選擇開展稅收籌劃策略;當P2<(C1+C2+C32)/(T+C32)時,企業應選擇不籌劃策略。當稅務機關不開展稅務檢查時,因為U =T-C1-C2>0,企業應選擇稅收籌劃策略。
綜合稅務檢查概率與稅務機關對企業稅收籌劃的“合法性”認定概率兩個因素分析,當企業開展稅收籌劃的期望收益U =(T-C1-C2)×(1-P1)+(T-C1-C2)×P1×P2 +(-C1-C2-C32)×P1×(1-P2)>0,即P1×(1-P2)<(T-C1-C2)/(T+C32)時,企業應選擇開展稅收籌劃。結合前面的策略選擇分析,只有當稅務機關對企業稅收籌劃的“合法性”認定概率P2 >(C1+C2+C32)/(T+C32),且P1×(1-P2)<(T-C1-C2)/(T+C32)時,企業應選擇理性的稅收籌劃策略。
四、結語
通過以上企業與企業之間、企業與稅收環境之間、企業與稅務機關之間的博弈分析,可以得出以下結論:
(1)企業開展稅收籌劃可以在降低其稅收負擔水平的基礎上切實提高企業的經濟效益,因此在具備內部稅收籌劃條件的情況下(主要指企業會計制度健全、會計核算真實等),企業應科學運用稅收籌劃技術和方法,理性開展稅收籌劃活動。
(2)企業稅收籌劃是在國家稅收法律環境下的一項合法理財行為,稅收政策的變動直接影響著企業稅收籌劃的合法性和有效性。因此,企業開展稅收籌劃應科學預測外部稅收環境的變動趨勢,以便做出正確的籌劃選擇。當稅收政策發生變化的概率P <(T-C1-C2)/(T+C31)時,企業應選擇開展稅收籌劃以取得稅收收益。對于國家來說,政府應適度保持稅收制度的相對穩定性,公正、公平的運用稅收杠桿調節宏觀經濟,正確運用稅收政策引導企業科學開展稅收籌劃。
(3)企業稅收籌劃的合法性最終要得到稅務機關的認定,因此企業應與稅務機關保持必要的溝通與聯系,把握稅務執法人員對稅收籌劃行為的認定范圍,避免陷入“偷逃稅”的行為陷阱。當稅務機關對企業實施稅務檢查且認定“非合法性”的概率P1×(1-P2)<(T-C1-C2)/(T+C32)時,企業應理性選擇稅收籌劃策略。而對于稅務機關來講,則應努力提高稅收征管水平,加大稅收檢查力度;同時,加強業務素質教育,適度統一對稅收籌劃的認定標準,盡可能做到公正、公平執法,對企業合法的稅收籌劃行為給予客觀、科學的認定。
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