作者：[張以寬]
當前，企業財務欺詐形成的會計誠信危機，其根源在企業高層領導指使會計人員作假賬。但是，虛假財務信息向社會披露之前，須經會計師事務所的審計鑒證。注冊會計師如能把好關，不為其出具虛假的審計報告，對于建立社會誠信體系，維護市場經濟秩序，必能發揮重要的作用。為此，筆者就注冊會計師如何提高職業道德水平，更好地發揮“經濟警察”的作用，談些個人見解。
一、鑒證財務信息真偽是注冊會計師的神圣職責
虛假財務信息是企業財務欺詐的表現形式。企業財務欺詐主要責任在企業高層領導，但這并非否認注冊會計師應當承擔經濟責任、道德責任和法律責任。在市場經濟體制下，注冊會計師在為客戶提供熱誠服務的同時，還應考慮審計信息使用者的合法權益。為此，注冊會計師應把鑒證財務信息的真偽作為自己的“天職”。必須指出，注冊會計師從事的財務審計與會計核算是兩項性質不同的工作。把前者視作會計，只是歷史提法的一種延續，反映了注冊會計師是由會計專家擔任的事實。注冊會計師審計產生于鑒證會計信息真偽的需要，這已為國內外會計界所共識。會計具有悠久歷史，它萌芽于原始公社時期；審計產生于奴隸社會；注冊會計師從事的財務審計，則是市場經濟發展的產物。
會計產生于經濟管理的需要，有生產、經營及經濟活動，就需要有會計為經營管理者提供信息。會計具有提供信息的職能，能夠反映經濟活動。但是，現代會計是企業內部控制的一個分支系統。內部會計控制也是客觀存在的，這在中外會計審計界也達到了廣泛共識。在市場經濟體制下，應當把企業作為一個由若干分支系統所組成的有機整體。根據信息論、系統論和控制論的原理，會計可被稱為企業內部的一個信息與控制相結合的系統。如果說會計職能最初只是為企業所有者提供會計信息，控制職能并不突出，那么隨著市場經濟的發展、企業規模的擴大、管理層次的增多、分支機構的出現、管理和決策水平的不斷提高，會計的控制職能也就凸現出來了。現代企業會計通過提供經濟信息、控制經濟過程、考核經濟效果來保證企業經營目標的實現。由于企業規模擴大，需要通過發行股票、債券向社會集資，向銀行貸款，于是企業之間經濟往來事項增多，企業的會計信息不僅要滿足企業領導層的需要，還要滿足企業投資者、債權人、客戶等的需要，以此作為他們進行投資和經濟決策的依據。
為使企業財務報告反映的信息能取信于社會，就需要由社會中介組織的會計專家對它進行審查鑒證，于是由注冊會計師組成的會計師事務所應運而生。因此，注冊會計師鑒證企業所披露財務信息的真偽是社會公眾的普遍要求。企業投資者、債權人及其他有關方面，憑借注冊會計師審計鑒證的財務信息作出投資和經營決策，促進了市場經濟的發展，所以注冊會計師行業成為社會各界歡迎和信賴的行業。為了不辜負廣大信息使用者的期望，注冊會計師應當把鑒證企業財務信息的真偽作為一項神圣責任。堅持誠信為本的原則，客觀、公正地履行審計鑒證業務，這是注冊會計師行業生存和發展的生命線。只有這樣，注冊會計師行業才能隨著市場經濟的發展而成長、壯大，并受到社會的重視。
當前的會計誠信危機，對注冊會計師行業形成了很大的壓力。應當指出，經濟全球化必將促進市場經濟的大發展，股份有限公司仍將是一種重要的企業模式，各種融資形式不斷增多，只要股票市場、資本市場存在，企業財務信息就需要審計鑒證，因而注冊會計師行業還是大有前途的。只要自身堅持誠信為本的原則，努力工作，通過加強內部自律，強化外部監管，不斷提高服務質量，注冊會計師行業的誠信危機是可以渡過的。
二、建立市場經濟信用體系，提高會計職業道德水平
當前的企業財務欺詐形成的誠信危機是由多種因素造成的，需要通過健全法律、法規，完善企業管理機制，加強監管力度，建立市場經濟信用體系，提高職業道德水平來進行綜合治理。為此，筆者提出以下幾點意見供參考。
（一）堅持以法治國和以德治國的方針，標本兼治
為使注冊會計師行事守信用、講信義、不作假賬，必須通過嚴格法制、加強管理、加大經濟賠償、嚴厲判罰，使違法欺詐者不敢有越軌行為。但要使他們自覺、主動地堅持誠信原則，還須通過道德教育。孔子有一段名言：“道之以政，齊之以刑，民免而無恥；道之以德，齊之以禮，有恥且格。”意思就是說，用政法去教育百姓，用刑法去約束他們，百姓只求得免于犯罪受到處罰，卻沒有廉恥之心；如果用道德教化百姓，用禮制去統一百姓的行動，那樣百姓不僅有廉恥之心，而且也就守規矩，不作違法之事了。由此可見，我國古圣先賢要求改正錯誤，不僅要求從具體事件上改，更要明確守法的道理，從心性品德上改，不作損人肥己之事。所以，潘序倫先生在立信會計師事務所倡導了“信以立志，信以守身，信以處事，信以待人”的行為準則，要求會計師事務所立信于社會。因此，建立會計師事務所的信用體系，不僅要健全法制、加強管理，還要進行職業道德教育。
（二）健全會計法制應當目的明確、要求具體
健全會計法律、法規應當堅持目的明確、要求具體，便于操作，以利執行。現行《會計法》、《注冊會計師法》對提供虛假財務信息的行為提出了處罰要求，但缺乏具體的規定，會計準則和會計制度也存在一定漏洞。所以，財政部和其他有關部門都在進行會計法律、法規的健全完善工作。財政部部長助理馮淑萍同志最近對加快建立和完善會計、審計標準體系，提出了新的要求，并要求加快研究制定會計人員職業道德規范。中國注冊會計師協會為了更好地貫徹《注冊會計師職業道德基本準則》，頒發了《中國注冊會計師職業道德規范指導意見》，其中規定：“注冊會計師應當遵守職業道德準則，履行相應的社會責任，維護社會公眾利益。”它明確了職業道德規范制定的目的性，是一個很大的進步。此外，它還對獨立性、專業勝任能力、保密、收費與傭金、與執行鑒證業務不相容的工作等提出了更加具體的要求，提高了注冊會計師職業道德規范的可操作性。
（三）加強職業道德教育，提高誠信意識和道德水平
過去對注冊會計師開展職業道德教育，主要是按《注冊會計師法》和《注冊會計師職業道德基本準則》的要求進行規范教育，增強職業道德規范意識。由于注冊會計師職業道德只是注冊會計師的道德行為規范，因此筆者認為在進行職業道德教育時，還應結合傳統倫理道德，進行“孝、悌、忠、信、禮、義、廉、恥”的八德教育。明確做人要學會以仁義待人，堅持誠信為本，說話處事都應講信用。首先要求自己做到：信以立志，信以守身，信以處事，信以待人。把“己欲立而立人，己欲達而達人”作為座右銘，堅持“己所不欲勿施于人”。注冊會計師出具虛假審計報告，或作假賬，既傷害了社會公眾利益，也違背了仁者愛人的“良心”。所以，進行注冊會計師的職業道德教育，應當以中華傳統美德為基礎，把原總理朱镕基提出的“誠信為本，操守為重，堅持準則，不作假賬”作為行動指南，以增強誠信意識，提高職業道德水平。
（四）加強注冊會計師職業道德管理，建立誠信檔案
注冊會計師信用體系，應包括：以《注冊會計師法》和《會計法》為指導，以獨立審計準則和企業會計準則為核心的法律、法規體系；以中華傳統美德為基礎，以注冊會計師職業道德為中心的職業道德教育體系；以內部行業自律和外部監管相結合的監管體系；以檢查指導和檔案管理相結合的職業道德管理體系。為了保證注冊會計師職業道德準則的實施，應當設立專職機構或人員對執業機構和執業人員履行職業道德準則情況進行檢查，把優秀的和不良的都記入誠信檔案，作為獎優罰劣的依據，提高注冊會計師履行職業道德準則的自覺性，保證做好各項工作。?
