摘 要：通過對新舊會計(jì)準(zhǔn)則的對比，針對會計(jì)實(shí)務(wù)中對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會計(jì)處理，分析資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會計(jì)實(shí)務(wù)操作中的難度，并對新會計(jì)準(zhǔn)則下的會計(jì)處理方法進(jìn)行分析與評價(jià)，闡述了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提取在實(shí)務(wù)操作中面臨的境況。
關(guān)鍵詞：會計(jì)準(zhǔn)則;會計(jì)實(shí)務(wù);資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
1 新會計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容變化概述
則政部于2006年發(fā)布了39項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則，新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系將于2007年1月1日起在上市公司率先施行，并鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。與現(xiàn)行17項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則相比，新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系由一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則組成，其規(guī)范的交易和事項(xiàng)的內(nèi)容比較全面。在38項(xiàng)具體準(zhǔn)則中，包括22項(xiàng)新推出的會計(jì)準(zhǔn)則和16項(xiàng)原有會計(jì)準(zhǔn)則的修訂，這極大地豐富和完善了原有的會計(jì)準(zhǔn)則體系。會計(jì)準(zhǔn)則利潤短期內(nèi)也將發(fā)生劇烈變化，從而帶來投資機(jī)遇。因此，新會計(jì)準(zhǔn)則中出現(xiàn)的一些主要變化，值得報(bào)表使用者和投資者的密切關(guān)注。
2 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會計(jì)處理與會計(jì)準(zhǔn)則變化
2.1 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定及其意義
我國的《企業(yè)會計(jì)制度》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或至少每年年度終了，對各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對于可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。對可能發(fā)生的資產(chǎn)損失進(jìn)行確認(rèn)的理由是:企業(yè)在經(jīng)營活動中存在著各種風(fēng)險(xiǎn)和不確定因素，在會計(jì)核算中，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則，即要求企業(yè)在面臨不確定的因素的情況下作出職業(yè)判斷時(shí)，應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎，充分估計(jì)到各種風(fēng)險(xiǎn)和損失，不高估資產(chǎn)和收益，也不少計(jì)負(fù)債和費(fèi)用，確保資產(chǎn)的真實(shí)，使其符合資產(chǎn)定義的要求。
2.2 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)及難度
2.2.1 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)
我國目前的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)包括：
(1)短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)在期末對各項(xiàng)短期投資進(jìn)行全面檢查時(shí)，要按成本與市價(jià)孰低法(成本與市價(jià)孰低法是指對期末按照成本與市價(jià)兩者之中較低者進(jìn)行計(jì)價(jià)的方法)計(jì)量，將市價(jià)低于成本的金額確認(rèn)為當(dāng)期投資損失，并計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。
(2)壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)在期末分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性時(shí)，預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失，并對可能發(fā)生的壞賬損失計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。計(jì)提的方法由企業(yè)自行確定。
(3)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)在期末對存貨進(jìn)行全面清查時(shí)，如由于存貨毀損、全部或部分陳舊過時(shí)或銷售價(jià)格低于成本等原因，使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值(可變現(xiàn)凈值是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)完工成本及銷售所必須的估計(jì)費(fèi)用后的價(jià)值)，應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
(4)長期投資減值。企業(yè)應(yīng)對長期投資的賬面價(jià)值定期地逐項(xiàng)進(jìn)行檢查。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額(可收回金額是指投資的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者。
(5)固定資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，如果由于技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因，導(dǎo)致其可收回金額(可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時(shí)的處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者)低于其賬面價(jià)值的，對可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
(6)無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)應(yīng)定期對無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次，并對無形資產(chǎn)的可收回金額(同上)進(jìn)行估計(jì)，將無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過可收回金額的部分確認(rèn)為減值準(zhǔn)備，對可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
(7)在建工程減值準(zhǔn)備。企業(yè)在建工程預(yù)計(jì)發(fā)生減值時(shí)，如長期停建并且預(yù)計(jì)在3年內(nèi)不會重新開工的在建工程，按照賬面價(jià)值與可收回金額(同上)孰低計(jì)量，對可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)提在建工程減值準(zhǔn)備。
2.2.2 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提取在實(shí)務(wù)操作中面臨的困境
要想恰當(dāng)?shù)赜?jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，首先需要解決的是計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的選擇，這會直接影響資產(chǎn)減值會計(jì)的合理性和可操作性，這兩者并非是相統(tǒng)一的，如果選擇應(yīng)同時(shí)考慮理論和實(shí)務(wù)的需要。但理論上的合理性并不代表實(shí)際上的可操作性，因?yàn)檎_地估計(jì)和計(jì)算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值往往是困難的，而目也不符合成本效益原則。所以，在實(shí)務(wù)中還需要采用其他標(biāo)準(zhǔn)，如未來現(xiàn)金流量的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)、在用價(jià)值、公允價(jià)值、銷售凈值、可變現(xiàn)凈值和可收回金額等.
2.3 會計(jì)準(zhǔn)則變化對會計(jì)實(shí)務(wù)中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備處理的影響
相對于我國現(xiàn)行制度規(guī)定的八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，會計(jì)準(zhǔn)則變動對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備實(shí)務(wù)處理的影響主要表現(xiàn)為以下五大特點(diǎn):①明確了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提時(shí)間，給出了資產(chǎn)減值跡象的判斷方法;②明確了資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量方法，使資產(chǎn)減值損失的確定具有較好操作性;③引入了資產(chǎn)組的概念，難以估計(jì)可收回金額的中一項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)并入所屬資產(chǎn)組確定可收回金額;④明確商謄應(yīng)該進(jìn)行減值測試，以確定是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失。總的來說， 完整地給出了資產(chǎn)減值損失的計(jì)提時(shí)間與計(jì)量方法，具有較好的操作性。
3 新會計(jì)準(zhǔn)則下，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備實(shí)務(wù)處理面臨的境況
3.1 上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操縱的企圖將難以得逞
由于規(guī)定了計(jì)提的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回，新準(zhǔn)則的頒布將大大遏制上市公司利用減值損失調(diào)節(jié)利潤的行為，對上市公司的經(jīng)營業(yè)績將有重大的影響。上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操縱的企圖將難以得逞。
3.2 執(zhí)行新準(zhǔn)則可能會遇到的問題
由于新準(zhǔn)則的規(guī)定主要是原則導(dǎo)向，在執(zhí)行中可能會遇到不少問題：
（1）折現(xiàn)率如何準(zhǔn)確確定。預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率，是指企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。在確定折現(xiàn)率時(shí)，如何反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定的風(fēng)險(xiǎn)，帶有很大的主觀性，在操作上具有一定的難度。
（2）資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的確定。新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念，盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)保持一致性，不應(yīng)隨意變更。但是由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式靈活多變，企業(yè)特點(diǎn)各不相同，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，沒有一個(gè)確定的標(biāo)準(zhǔn)，這就增加了執(zhí)行新準(zhǔn)則的難度。
（3）執(zhí)行新準(zhǔn)則對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響。由于資產(chǎn)減值主要適用于固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，這些資產(chǎn)計(jì)提減值之后，當(dāng)以后資產(chǎn)價(jià)值回升時(shí)不得轉(zhuǎn)回，這就改變了原準(zhǔn)則可以轉(zhuǎn)回的做法，堵住了有些企業(yè)通過計(jì)提秘密準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤的做法，減少了利潤的波動。但與國際會計(jì)準(zhǔn)則中對已經(jīng)確認(rèn)的減值損失可以轉(zhuǎn)回的規(guī)定不一致，也與市場經(jīng)濟(jì)的實(shí)際狀況不一致。
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