作者：[陳煦江]
環境會計是２０世紀９０年代以來受綠色理念的影響、在西方會計界興起的新興會計。目前，美國、挪威、日本等發達國家已在環境會計的理論研究與實務應用方面取得較大進展，對外編報環境會計報告已成為企業一種時尚。聯合國也于１９９９年研討并通過了《環境會計和報告的立場公告》，初步形成了較為系統的國際環境會計與報告指南，旨在倡導各國推行環境會計，以保護和改善生態環境，實現可持續發展。相比之下，我國環境會計的理論研究滯后，實務應用更是進展緩慢，這就需要找出其中存在的問題，積極采取有效措施。
一、環境會計產生的背景與動因
二戰之后，西方國家為盡快重建經濟、實現工業化，一味片面追求高速的經濟增長，大力推崇“煙囪產業”。盡管工業化取得了明顯的成效，但也付出了慘重的代價：人口的劇增與自然資源的過度消耗，造成了能源緊張、自然災害頻繁發生、環境污染日趨嚴重等惡果。在這一背景下，人們對傳統的發展模式產生了疑慮，一些有識之士開始反思經濟發展與資源環境的關系，努力探尋一種新的發展模式，最終孕育出了可持續發展思想及其相關戰略。歷經聯合國人類環境會議、布氏報告（《我們共同的未來》）、聯合國環境與發展大會等極富歷史意義的事件的推動，可持續發展觀被世人認同，其實踐活動也開始在全球范圍內快速展開。
可持續發展是“既滿足當代人的需求，又不對后代人滿足其自身需求的能力構成危害的發展”。從經濟含義上看，可持續發展的核心不是片面的經濟增長，而是全面的經濟發展，即“在不降低環境質量和不破壞世界自然資源基礎上的經濟發展”?；诳沙掷m發展觀，作為國民經濟下的企業，以自然環境和自然資源為主要內容的生態環境就是其生存與發展的物質基礎和基本條件。因此，企業進行系統化的綠色生產、綠色經營、綠色物流管理等“綠色革命”，成為企業在市場競爭中生存與發展的必要措施。為反映和監督企業的綠色生產經營管理信息特別是其價值信息，從而為政府、投資者、債權人等會計信息使用者提供決策有用的信息，環境會計應運而生。
二、我國實施環境會計的意義
１．實施環境會計是可持續發展戰略在微觀層面的重要組成部分。２０世紀９０年代以來，可持續發展的研究與實施偏重于國家、地區等宏觀與中觀層面，對微觀層面的企業有所忽視。企業是實施可持續發展的基礎、關鍵的行為主體。在人們追求可持續發展的今天，企業不僅僅是謀取經濟利益的經濟實體，而是謀取經濟、生態與社會效益的量與質的協調化，追求自身與整個社會可持續發展的復合系統。這就要求，將綠色理念注入企業的生產經營管理系統，在企業管理系統中居于中心地位的會計系統，對企業進行綠色生產經營管理的過程和結果予以反映和監督至關重要，環境會計就是為適應這一需求而產生并發展起來的會計子系統。只有通過環境會計如實反映企業的經濟、生態與社會效益的取得情況，以及經濟、生態與社會責任的履行情況，才能向政府、投資者、債權人、企業內部管理層以及社會公眾提供決策有用的信息，幫助他們進行理性的權衡與決策，從而實現微觀、中觀與宏觀層面的可持續發展。
２．實施環境會計是企業參與市場競爭的必要條件。企業是經濟、生態和社會的重要影響者，理應響應可持續發展戰略。更重要的現實是，在綠色消費日益盛行和各國環保法規日趨嚴格的情況下，注重可持續發展已成為企業參與市場競爭、實現自我價值最大化的必要條件。因此，調整發展戰略，在生產經營與管理決策中注入綠色理念，建立適合企業自身的綠色生產經營管理系統就是必然選擇。綠色生產經營管理系統主要由綠色融資、綠色投資、綠色信貸、綠色設計、“清潔生產”與“零排放”、綠色采購、綠色營銷、綠色教育、綠色管理、綠色（環境）會計等子系統構成。其中，環境會計是企業綠色生產經營管理系統中的環境財務經濟信息子系統。其目標與職能在于，真實公允地向政府、投資者、債權人等企業利害關系人，反映和監督企業在綠色生產經營管理活動中產生的影響企業財務狀況、經營成果及現金流量的信息，如環境資產、環境負債、環境收益等。這樣就可較好地解決企業外部人（如政府、債權人等）與內部人（如內部管理層）在企業的生態環境等方面存在的信息不對稱問題，從而有利于企業外部人進行合理的投資、信貸、制定環境法規等決策，引導資源在市場經濟中的有效配置，也有利于企業內部管理層加強生態環境建設與管理，降低市場風險。
３．實施環境會計是正確計算“綠色ＧＤＰ”的基礎。國內生產總值（ＧＤＰ）作為政府對本國經濟運行進行宏觀計量與診斷的重要指標，是衡量一國經濟、生態與社會進步狀況的最重要的標準。隨著各國對可持續發展認識的深入，傳統ＧＤＰ已暴露出諸多缺陷，如它未考慮經濟過快發展而導致資源枯竭、環境污染等問題。可見，傳統ＧＤＰ已不能真實地反映全球、國家或區域的發展情況，需要科學、合理地修正。普遍認為，應從傳統ＧＤＰ中扣除不是真實財富積累的虛假部分，才是科學、可行的“真實ＧＤＰ”，即“綠色ＧＤＰ”。中國科學院可持續發展研究組的研究成果表明，綠色ＧＤＰ＝傳統ＧＤＰ－自然部分的虛數－人文部分的虛數。
近２０年來，我國是世界上經濟增長最快、國內儲蓄率水平最高的國家之一。但通過多年計算的平均值顯示，我國的ＧＤＰ中至少有１８％是依靠資源和生態環境的“透支”取得的，并且這種代價至今仍存在于我國的經濟發展之中?？梢?，采用“綠色ＧＤＰ”能真實反映我國國民財富的量與質，是據以采取措施防止資源過度消耗與生態環境惡化的迫切要求。國家在制定能源價格、資源價格、環境價格、生態補償規則、企業成本核算、綠色稅費額度、世貿綠色仲裁等宏觀調控制度的過程中，通過環境會計對微觀層面的企業的執行情況進行科學的核算、監督與反饋，從而為“綠色ＧＤＰ”的正確計算提供真實的數據與信息，是一個不可缺少的基礎。
４．實施環境會計是深化可持續發展觀與保護生態環境的教育活動。實施環境會計是一項特殊的深化可持續發展觀與保護生態環境的教育活動。這取決于環境會計的幾個主要特征：①具有眾多的信息使用者。根據環境會計的目標及相關規定，企業特別是上市公司應向政府以及現有的和潛在的投資者、債權人、中間商、供應商、社會公眾等提供對決策有用的環境財務經濟信息。這就保證了環境會計具有十分廣泛的教育面。②定期提供環境財務報告。按照規定或慣例，企業應按年度和中期（如月、季、半年等）提供反映本企業環境與資源情況的全面、重要的信息。這樣能保證環境會計既有持續而經常的教育時間，又有充分而重要的信息量。③完整地反映企業的經濟、生態和社會效益及其相互聯系。環境會計報告與傳統會計報告、人力資源會計報告等一并提供，便于信息使用者完整地了解企業的經濟、生態、社會三大效益情況及其相互聯系，為其理性決策提供依據。
三、我國實施環境會計的對策
１．以可持續發展觀作為環境會計的指導思想。近幾年來，盡管我國現代企業制度的建設已取得初步成效，企業對環境保護也有一定程度的重視，但尚未走出長期以來人們固守的視企業為“經濟人”或“新經濟人”的認識和實踐誤區，并未形成現代企業是“社會生態經濟人”的可持續發展觀。在這一背景下，我國對環境會計的研究還僅限于在傳統會計基礎上的局部創新，尚未系統地從經濟、生態與社會的協調發展中，對環境會計進行實證性、規范性的深入研究與可操作性實踐。因此，應以可持續發展觀為指導思想，將現代企業定位為“社會生態經濟人”；將研究視角從單一的會計學領域轉移到環境學、環境經濟學、生態經濟學與會計學有機結合的研究與應用上來；將微觀層面的企業環境會計與宏觀層面的“綠色ＧＤＰ”有機統一起來，形成前者為后者提供基礎數據、后者為前者提供指導原則的互動機制。
２．加強環境、資源、生態經濟與會計等多方面理論研究的合作。我國環境會計尚未取得實質性進展的一個重要原因是，環境會計作為一門邊緣學科，卻十分缺乏環境經濟、資源經濟、生態經濟等學科的基礎理論支持。例如，環境會計將環境定義為“我們周圍的自然物質存在，包括空氣、水、陸地、植物、動物和非再生資源”，并未對環境作具體的分類與特征描述，對微觀層面的企業而言，其過于抽象、難以理解和應用。再如，對于環境資源的計量，是統一采用傳統會計的貨幣計量還是采用貨幣計量與非貨幣計量相結合，尚無定論；在貨幣計量方法上，將一些環境經濟學中適用于流域治理的評估指標與測定模型照搬到企業的環境會計中使用，缺乏科學依據；基礎理論支持的缺乏，不能保證我國環境會計理論體系的科學構建與研究方向的正確。因此，必須要有生態環境學家、環境資源評估師、生態工程師與會計學家的對話與合作，廣大環境、生態、資源工作者與會計工作者的交流與協作，才能保證我國環境會計有一套科學的概念體系和綜合反映經濟、生態與社會效益的計量支持系統，促進環境會計取得質的突破。此外，加強國際合作，借鑒國外成功經驗，對我國環境會計的發展也是十分重要的。
３．建立健全環境法規保障體系和綠色技術支持系統。國外成功經驗表明，政府在環境會計的發展中起著重要的推動作用。我國在這方面有些滯后，應盡快加強環境法規保障體系與綠色技術支持系統的建設。其主要措施有：①加強環境資源的立法與執法，明晰環境資源產權。長期以來，忽視環境資源的價值和環境資源產權模糊是造成我國環境污染十分嚴重的制度根源。推行污染許可證制度與收取排污費制度等是其有效措施。②建立全國財政補償體系和財政轉移支付體系，作為環境會計運行的資金支持系統。其資金來源主要包括對生態資源的直接耗費者征收的生態資源耗用稅和對生態資源受益者收取的生態資源維護費等。③制定環境會計準則與制度。目前，我國不少企業已自愿開展環境會計工作，但其操作不規范、指標不統一，并且一些環保法規在環境會計實務中不具有可操作性，這就要求大力開展環境會計規范化的試點工作，逐步積累成功經驗，制定高質量的環境會計準則與制度。④加強環境資源的保護、監測和計量技術的研發與推廣。對環境資源的經濟價值進行可靠計量是當前環境會計面臨的難題，尤其是有相當部分的生態環境因子為非市場物品，不能以市場價格測算其價值，計量難度大。因此，由生態環境資源評估單位牽頭，積極開展環境資源的監測、評價與計量技術的研發與應用，是解決環境會計計量難題的關鍵。
４．以多渠道、多形式開展綠色教育。環境會計問題不僅是一個會計問題，更是一個可持續發展問題。要實施環境會計，僅依靠價格機制、產權制度、環保法規等經濟與法律措施是不夠的，還需要以可持續發展的道德觀與價值觀為核心的文化機制的自律與促進。這就需要以多形式、多渠道開展綠色教育，增強全民族的可持續發展意識和參與能力，倡導公眾樹立生態人文主義價值觀和“天人合一”的倫理觀。具體而言，加大綠色教育投資力度、加強全民素質教育、鼓勵綠色創新、革新綠色教育結構、開展綠色項目的“產學研”結合等是我國成功實施環境會計、實現可持續發展的重要教育措施。
