【摘要】 本文對企業環境成本管理和控制的必要性及環境成本的特點進行了分析，指出我國企業目前在環境成本管理與控制工作中存在的問題，并提出了設想。
科技的發展，使得社會生產力突飛猛進，同時也帶來了資源及環境問題。如何提高環境資源的利用效率，降低環境成本，從微觀角度講，直接影響著企業追求最大利潤的財務目標；從宏觀角度看，則會影響到國民經濟全面協調的可持續發展。因此，加強環境成本的管理與控制應作為企業戰略層面的重要內容加以重視。
一、環境成本的定義
關于環境成本的定義，目前比較權威的當數聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組（ISAR）于1998年2月11-13日在其第15次會議上通過的《環境成本和負債的會計與財務報告》中所定義的，環境成本是指“依照對環境負責的原則，為管理企業的活動對環境造成的影響而采取的或被要求采取的措施的成本以及因企業執行環境目標和要求而付出的其他成本。”
這一定義是站在微觀的角度對企業環境成本進行解釋，是一種狹義的內部環境成本。按照這一定義，企業的環境成本可以分為：
一是主動發生的，是“為管理企業的活動對環境造成的影響而采取的” 以及“因企業執行環境目標和要求而付出的其他成本”，如企業為減少向環境排放污水、廢氣、固定廢棄物，降低環境負荷而發生的成本等。
二是被動發生的，是“被要求采取的措施的成本”，如按照法律規定繳納的排污費以及因為污染環境造成對人體的損害而支付的罰款等。
實際上，環境成本本身是一個綜合的、可以從多個角度進行界定的概念。既可以從廣義和狹義的角度去考慮，也可以從環境成本作用的對象角度去進行分析，還可以從發生環境成本的主體角度去論證。這里不做贅述。但不可置疑的是，企業界定和環境成本的主要目的是向信息使用者提供決策有用的信息，在最大程度上實現企業效益和社會效益的雙贏。
二、進行環境成本管理與控制對企業的意義
環境成本管理和控制對企業的意義主要有以下幾方面：
（一）有助于企業管理當局做出正確決策
環境成本是企業管理當局做出正確決策時必須要考慮的相關成本的一部分，與其他成本一樣，是流經企業的物質的價值表現。環境成本的投入與企業收益具有密切的關系，為達到環境保護標準而投入的環境成本將對企業的利潤產生一定的沖擊。因此，對環境成本進行科學合理的管理與控制，將會為企業發展與環境保護進行協調和科學決策以及合理規劃生產方案提供有力的支持。
（二）有助于企業進行環境績效考核與評價
隨著環境問題的日益加劇以及環保法規的強化，企業在環保方面的費用支出越來越大，能否充分發揮環境成本的效率，使得一定的環保支出盡可能多地為企業帶來經濟效益，越來越引起企業的關注。通過對環境成本進行科學合理的管理與控制，可以實現環境成本與環保效果的最佳配比，從而有助于分析和評價環保工作業績，滿足環境績效考核與評價的需要。
（三）有助于企業降低環境風險
世界各國對于環境問題的重視，使得環境風險成為企業風險管理工作中必須要考慮的內容。科學合理的環境成本管理與控制，可以反映企業履行環境責任、預防和治理自身所產生環境污染的資源投入與績效信息，從而保證企業不受或者少受來自環境風險的威脅，為企業正常有序地生產經營創造良好的條件。
（四）有助于完善現代企業制度
企業作為市場主體，為追求自身利益最大化，往往忽視社會利益。現代企業制度要求企業由生產型向生產經營型轉化，要求企業追求自身效益最大化和社會可持續發展相統一。科學合理的環境成本管理與控制，一方面，使得企業站在自身的角度上考慮環境問題，降低資源消耗，減少環境污染，在一定程度上降低產品成本，增加企業利潤，增強市場競爭力，從而有利于現代企業制度的建立與完善；另一方面，資源環境的有效利用與保護，必將促進整個社會經濟的可持續發展。
三、我國企業環境成本管理與控制存在的主要問題
（一）傳統的成本構成與計量具有局限性
成本作為一個價值范疇，其經濟實質可以概括為：生產經營過程中所耗費的生產資料轉移的價值和勞動者為自己勞動所創造的價值的貨幣表現，也就是企業在生產經營中所耗費的資金的總和。在我國，成本的開支范圍是由國家通過有關法規制度來加以界定的，與理論上的成本概念具有一定的差別。我國傳統會計所依賴的成本概念，屬于狹義范疇，即成本中只包含直接消耗的生產要素（料、工、費），而對企業耗損的資源和環境費用則沒有考慮在內。實際操作中，企業對環境成本的計量也很簡單，一般只考慮顯性的如環境污染罰款等支出，在實際發生時直接計入期間費用或營業外支出，或在金額較大時作為待攤費用處理，而忽視了隱性的環境成本支出，不符合因果配比原則。在一定程度上虛增了企業利潤，間接地鼓勵了企業以犧牲環境、透支未來為代價謀取當前的經濟利益。
（二）成本信息缺乏決策相關性
信息的相關性是指會計信息系統所提供的信息應該具有對決策有影響或對預期產生結果有用的特征。由于上述傳統的成本構成與計量的局限性導致企業的會計信息系統不能夠提供環境成本信息，或者提供的環境成本信息過于籠統、概括，不能為與環境有關的經濟決策提供明確、充分的信息，使得管理層在進行決策時，缺乏對環境成本與效益的全面考慮，從而造成誤導，做出方案取舍的錯誤決策。
（三）側重末端治理，忽視全過程控制
目前，我國進行環境成本管理的企業數目較少，并且多采用事后處理法，進行末端治理。所謂的事后處理，就是在與環境有關的不利事項發生之后，企業設法予以補救的方法，屬于“亡羊補牢”的被動做法。這種方法，由于基本不影響企業日常的經營活動、操作簡單等特點而得到企業的青睞。但是，事后處理忽視了對環境污染的預防和事中的控制，只側重于全過程的末端，因而在很大程度上淹沒了環境預防成本的作用，其結果是導致環境故障成本的失控，給企業帶來更大的災難。
（四）缺乏環境成本控制標準
成本控制的主要過程是先確定成本目標，再制定成本標準；然后將實際發生的費用與標準進行比較，計算出節約或超支，揭示成本差異；最后根據需要采取糾正措施。環境成本控制是在環境成本形成過程中，對形成成本的諸因素進行規劃和限制，其目的是把有關環境的諸項消耗控制在預定的范圍內。在這個過程中，成本標準的制定是非常關鍵的環節，沒有科學的成本標準，成本控制的后續工作將無法開展。我國企業一般將環境成本與其他成本混在一起進行控制，很少或者根本沒有制定單獨的環境成本控制標準，導致企業的環境成本長期處于失控狀態，對于企業的經濟效益和社會效益產生了很不利的影響。
四、完善我國企業環境成本管理與控制的設想
（一）制定環境會計準則，明確環境成本構成
2006年2月財政部發布的38項企業會計準則對于企業若干業務領域的會計處理作了明確的規定，但卻沒有關于環境會計的專門準則，其他準則中也少有涉及，只是在《企業會計準則第27號——石油天然氣開采》中對于企業的礦區廢棄處置義務作了一點說明。
隨著環境成本在企業總成本中所占的比重越來越大，把環境會計從傳統會計中分離出來，對環境成本進行專門的核算與控制，已經成為迫切需要解決的問題。通過制定環境會計準則，明確環境成本確認、計量、記錄和報告的內容及程序，將有助于彌補環保法規的不足，使企業明確自身的環境責任，自覺地保護環境，通過充分、明確的環境信息的披露，幫助管理層更好地做出決策，實現企業經濟效益和社會效益的雙贏。
（二）制定適宜的環境成本控制標準
成本控制中控制標準的制定是實施成本管理與控制的重要內容，它對于完成被控指標，調動各責任單位的積極性，減少經濟活動偏差的發生從而最終達到成本控制的目的都是至關重要的。
參照傳統成本控制標準的制定，遵循先進性、合理性、可考核性、簡易性等原則，環境成本控制標準的制定可以采用以下幾種方法：
1.以本企業歷史最好水平的環境成本作為標準。這種方法適用于已經經營多年，各項環境成本資料比較齊備的企業。這種方法的優點是由于參照的是本企業歷史最好水平，所以制定出來的標準比較合理，責任部門經過努力是可以達到的。運用這種方法，需要根據企業未來期間的實際情況進行調整，剔除不可比因素。
2.以本行業其他企業先進環境成本控制指標作為標準。在生產條件、產品等外部條件基本相同的情況下，可以參考本行業中的先進水平作為本企業的環境成本控制指標，但是不能完全照搬，應該根據自身的實際情況進行改進。
3.實際過程分析法。就是運用全面預算中零基預算的原理，通過對企業實際生產過程的調查分析，從而確定企業完成某項任務或者在某段時間之內為實現一定的目標應該發生的環境成本，以此作為環境成本控制的標準。這種方法將環境成本的產生與企業的生產過程密切聯系起來，較好地遵循了因果配比原則，相對來講更具科學性，但是過程比較復雜，涉及的人員比較多。
企業應該從自身的實際情況出發，選擇適宜的方法制定環境成本控制標準，為更好地進行環境成本管理與控制做好準備。
（三）選擇恰當的環境成本管理與控制方法
目前，我國進行環境成本管理的企業主要采用事后處理，即所謂的末端治理，這種做法的主要缺陷在于起不到對環境成本的預先了解和控制，不能未雨綢繆。實踐證明，企業環境成本的發生貫穿于整個生產經營活動的始終，從開始的產品設計到最后產品的報廢回收，都有可能對環境產生影響，因此，企業環境成本管理與控制活動也應該貫穿于整個生產經營過程，從事前的規劃、事中的監控到事后的處理，進行全過程的管理與控制。
從具體的方法來看，目前理論界主要有兩種觀點：作業成本法（ABC）和全生命周期成本法(TLCC)。
1.作業成本法
作業成本法是把企業消耗的資源按資源動因分配到作業，然后把收集的作業成本按作業動因分配到成本對象的核算方法，其核心理論是：生產消耗作業，作業消耗資源，資源的消耗產生成本。將這一理論應用于環境成本管理與控制中，通過設置作業，針對每一作業尋找成本動因，進行環境成本分析，以作業為中心進行環境成本的確認、歸集和分配，能夠準確地定位引起環境成本發生的事項，按照因果關系進行環境成本分配，從而比較準確地將環境成本分配到成本對象，克服了傳統的成本管理方法在成本分配方面的主觀武斷性。
2.全生命周期成本法
產品的全生命周期成本是指產品形成至消亡所經歷的從企劃、研發、生產到客戶使用、報廢處理這個循環的總成本，而全生命周期成本法就是通過對產品全生命周期的各個階段進行細致的成本分析，最終實現降低成本的目的。
全生命周期成本法應用到環境成本的管理與控制，就是在產品的設計階段，強調對于環境影響的預防；在產品的生產階段，通過使用環保型材料，進行清潔生產，努力降低環境負荷；在產品的使用和報廢階段，同資源的回收、再生和無害化處理，實現對資源的循環利用。這種方法由于把產品整個生命周期中可能的環境成本都加以考慮，克服了傳統成本管理模式下只考慮生產過程的缺陷，使得產品的成本信息更加準確完整，對于環境成本的核算和披露也更加可靠。
相比較而言，作業成本法側重于對已確認的環境成本的計量和分配，而全生命周期成本法主要側重于對環境成本的全程管理，可以考慮這兩種方法的結合使用。
在全球推行可持續發展的大形勢下，在世界環境污染日益嚴重、資源日益耗竭的背景下，對環境成本進行管理和控制將會成為未來企業成本管理工作的重要組成部分，企業可以通過科學的環境成本預測與決策，制定符合自身生產經營特點的成本管理與控制標準，選擇恰當的方法，對環境成本進行有效的管理與控制，在實現自身經濟效益的同時提高環境效益和社會效益。
