【摘要】2006年2月財政部發布了《企業會計準則第2l號——租賃》(下稱新準則)，新準則同原準則相比有哪些變化？與國際會計準則IASl7存在哪些差異？本文對此進行分析比較。
一、新舊會計準則差異比較
新準則由總則、租賃的分類、融資租賃中承租人的會計處理、融資租賃中出租人的會計處理、經營租賃中承租人的會計處理、經營租賃中出租人的會計處理、售后租回交易、列報共八章組成。新準則對比原準則，主要變化有：
（一）在融資租賃承租人的會計處理中，在租賃開始日，舊準則的處理方法是承租人將租賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，并將兩者的差額記錄為未確認融資費用；新準則的處理方法是承租人應將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，并將兩者的差額記錄為未確認融資費用。
（二）售后租回交易，如果認定為一項經營租賃，舊準則的會計處理方法是將售價與賬面價值之間的差額予以遞延，并在租賃期內按照租賃支付比例進行分攤；新準則的會計處理方法是在舊準則的處理方法上作了補充：如果有確鑿證據表明售后租回交易是按公允價值達成的，售價與資產賬面價值的差額應當計入當期損益。
二、新準則與國際會計準則IASl7差異比較
新準則是在借鑒《國際會計準則17號——租賃》(IASl7)的基礎上結合我國具體國情制定的，總體上與IASl7類似，內容包括準則的目的、范圍、定義、經營租賃和融資租賃的分類、承租人、出租人融資租賃和經營租賃的會計處理和披露以及售后租回交易的會計處理和披露。但是，在一些細節上，又與IASl7不同，例如我國租賃準則一般采用賬面價值，而IASl7采用公允價值。兩者主要差異表現在以下幾個方面：
(一)關于準則的范圍
我國租賃準則明確規定不涉及土地使用權的租賃協議，而IASl7未明確規定并在準則中涉及土地和建筑物租賃的會計處理。
(二)關于準則的定義
1.我國租賃準則未對“租賃期開始日”、“初始直接費”、“經濟壽命”、“使用壽命”、“租賃投資總額”作出定義。
2.對于“租賃開始日”，我國是指起租日；IASl7是指租賃協議日。
3.對于“最低租賃付款額”，我國指承租人應支付或可能被要求支付的各種款項加上承租人或關聯方擔保的資產余值，就承租人而言稱為最低租賃付款額，而就出租人而言，再加上獨立于承租人和出租人但在財務上有能力擔保的第三方擔保資產余值稱為最低租賃收款額；而IASl7都稱為“最低租賃付款額”。
(三)關于經營租賃與融資租賃的分類
新準則與IASl7關于租賃分類的判斷標準基本一致，只是我國租賃準則強調最低租賃付款額的現值幾乎相當于租賃資產的原賬面價值，而IASl7強調公允價值。另外IASl7涉及可歸為融資租賃的其他情形，而我國沒有；IASl7包含了土地和建筑物租賃類別的判斷，而我國不涉及土地使用權的租賃協議。
(四)關于承租人的會計處理
新準則根據IASl7的要求，也將融資租入資產確認為一項資產，同時確認一項負債。所不同的是：第一，我國承租人在租賃開始日將租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現值中的較低者作為租入資產的入賬價值，確認一項資產；將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，確認一項負債，并將兩者的差額作為“未確認的融資費用”。而IASl7則是按租賃開始日租入資產公允價值與最低租賃付款額現值中較低者等額確認一項資產和一項負債。第二，對于融資費用，我國采用待攤的方法，先在租賃開始日確認“未確認的融資費用”，然后按實際利率法租賃期分攤，做，借“財務費用”，貸“未確認融資費用”的會計處理。而IASl7則在租賃付款時分別計入融資費用和減少尚未結算的負債，做，借“融資費用”及“應付融資租賃款”，貸“現金”的會計處理；但是融資費用金額需與負債金額形成一個固定比例，不許隨意分攤。第三，對于計算最低租賃付款額現值時的折現率，我國首選出租人租賃內含利率，未知內含利率時就以租賃合同規定的利率為折現率，最后才以同期銀行貸款利率作為折現率。
(五)關于出租人的會計處理
新準則規定，出租人在租賃開始日將最低租賃付款額作為應收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值，將最低租賃收款額未擔保余值之和與現值之和的差額計為未實現的融資收益，做，借“應收融資租賃款”、“未擔保余值”，貸“未實現融資收益”、“固定資產”的會計處理；未實現融資收益在租賃期內按實際利率確認。IASl7規定將租賃投資凈額列為應收款，因為“租賃投資凈額=最低租賃付款額+未擔保余值-未實現的融資收益”，“未實現融資收益=最低租賃付款額+未擔保余值-最低租賃付款額和未擔保余值的現值”，所以“應收融資租賃款=最低租賃付款現值+屬于出租人的未擔保余值的現值”，做，借“應收融資租賃款”，貸“固定資產”的會計處理，收到租金時按應收融資租賃款余額的固定比例確認融資收益，同時減少本金，做，借“現金”，貸“應收融資租賃款”、“租賃收益”的會計處理。
(六)關于售后租回的會計處理
新準則規定售價與賬面價值的差額應予遞延，并在租賃期內按照與確認租金費用相一致的方法進行分攤，作為租金費用的調整。然而出售資產形成的損益遞延計入租賃期內各期損益。IASl7規定如果售價低于公允價值，應立即確認利潤或損失，但當損失能由低于市場價的未來租賃付款額補償時，則應將其遞延，并按租賃付款比例分攤于預計的資產使用期限內；若高于公允價值，高于部分應予以遞延并在預計的使用期限內攤銷。
(七)關于租賃的披露
由于新準則與IASl7在一些會計處理上的不同規定及側重點的不同，引起披露上的差異。
1.對于承租人租賃資產的披露，我國需披露每類租入資產在資產負債表日的賬面原值、累計折舊及賬面凈值，而IASl7只披露凈值。IASl7對最低租賃付款額的現值比較關注，要求披露最低租賃付款額總額及現值，并按一年以內、一至五年、五年以上三個期間反映，同時需披露總額與現值間進行的調節；我國把最低租賃付款額總額與現值的差異列為“未確認融資費用”，所以只披露“未確認融資費用”的余額變動即為總額與現值間進行的調節，因為我國以賬面價值為基礎一般不采用公允價值，不強調現值，所以規定只需披露資產負債表后連續三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額及以后年度將支付的總額。由于我國對融資費用采用先確認后攤銷的待攤方式，故還需披露分攤未確認融資費用所采用的方法。此外，我國租賃準則對不可撤銷轉租合約及承租人重大租賃條款說明的披露未作規定。
2.對于承租人經營租賃的披露，我國租賃準則只披露資產負債表日后連續三個會計年度每年應支付不可撤銷經營租賃的最低付款額及以后將支付的不可撤銷經營租賃的最低租賃付款額總額。
3.對于出租人融資租賃的披露，由于我國對出租人融資租賃收益的確認采用先全額遞延再分期攤銷確認的方法，單獨在“遞延收益——未實現融資收益”中反映，其余額的變動反映資產負債表日租賃投資總額與應收最低租賃收款的現值間進行的調整。因此只需披露資產負債表日后連續三年每年將收到的最低租賃收款額以及以后年度將收到的最低租賃收款額總額，未實現融資收益的余額及分攤未實現融資收益的方法。IASl7對融資租賃收益的確認采用收到租金當期按一定比例確認的方法，所以只能通過披露租賃投資總額與應收最低租賃付款的現值間調節額來反映本期確認的收益，對于未實現融資收益則須單獨披露。
