一、“短期投資持有期間所獲得的現(xiàn)金股利或利息沖減初始投資成本”的時間確定
《企業(yè)會計準則-投資》（簡稱《投資準則》）規(guī)定，短期投資持有期間所獲得的現(xiàn)金股利或利息，除取得投資時已計入應(yīng)收項目的現(xiàn)金股利或利息外，以實際收到時作為初始投資成本的收回，沖減短期投資的賬面價值。
例1：甲企業(yè)于2000年1月8日從證券市場上購入A公司發(fā)行的普通股股票10000股，價格為10元／股，另支付相關(guān)稅費280元，款項均用銀行存款付訖，準備短期持有。A公司于2000年4月20日公告分配方案，每股派發(fā)現(xiàn)金股利0.20元（不含稅費），并于當年5月6日如數(shù)發(fā)放。甲企業(yè)會計處理如下：
①2000年1月8日，購入A公司股票時。
借：短期投資100280
貸：銀行存款100280
②2000年4月20日A公司公告分派現(xiàn)金股利時，不做會計處理。
?、?000年5月6日收到現(xiàn)金股利時。
借：銀行存款2000
貸：短期投資2000
以上處理看似符合《投資準則》中的有關(guān)規(guī)定，但仔細分析，筆者認為其中有不妥之處，對于短期投資在持有期間所獲得的現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)于被投資單位公告分派現(xiàn)金股利或已到債券付息日（但尚未領(lǐng)取）時確認為應(yīng)收項目，同時作為初始投資成本的收回，沖減短期投資的賬面價值。理由是：
①這樣處理與事實相符，符合客觀性原則和權(quán)責發(fā)生制原則。
②短期投資確認應(yīng)收項目應(yīng)與長期投資處理相符。不能因為投資企業(yè)的投資項目和期限不同，短期投資在持有期間收取現(xiàn)金股利或利息時就不應(yīng)確認為應(yīng)收項目。
③這種處理能客觀核算短期投資的業(yè)務(wù)。如果投資企業(yè)在現(xiàn)金股利公告日或債券付息日與現(xiàn)金股利或利息實際收到日之間出售短期投資，那么按《投資準則》處理，則因在現(xiàn)金股利公告日或債券付息日沒有確認其為應(yīng)收項目，便會導致處置短期投資核算與客觀事實不符。下面，進一步舉例來說明。
例2：接例1，甲企業(yè)因經(jīng)營急需資金，于2000年4月28日將持有A公司普通股股票10000股全部出售，實得款項99000元存入銀行。
按照《投資準則》有關(guān)規(guī)定，甲企業(yè)會計處理如下：
借：銀行存款99000
投資收益1280
貸：短期投資100280
從這一會計處理中，看不出投資企業(yè)對在出售股票前所獲得的股票投資的現(xiàn)金股利2000元進行了核算，顯然這與事實不相符，違背了客觀性原則。如若加以補充核算（即貸應(yīng)收股利2000元），既不能正確核算處置短期投資（股票投資）的損益，又由于沒有確認應(yīng)收股利（即借應(yīng)收股利2000元）而與賬目不符。
因此，筆者認為，例1的會計處理應(yīng)為：
?、?000年1月8日，甲企業(yè)購入A公司股票時。
借：短期投資100280
貸：銀行存款100280
?、?000年4月20日A公司公告派發(fā)現(xiàn)金股利時。
借：應(yīng)收股利2000
貸：短期投資2000
③2000年5月6日實收現(xiàn)金股利時。
借：銀行存款2000
貸：應(yīng)收股利2000
例2的會計處理應(yīng)為：
借：銀行存款99000
投資收益1280
貸：短期投資98280
應(yīng)收股利2000
二、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算在被投資單位公告分派利潤或現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按持股比例計算減少投資的賬面價值（“損益調(diào)整”明細科目）是否存在一個調(diào)整限額
《投資準則》規(guī)定，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法時，投資企業(yè)應(yīng)在取得股權(quán)投資后，按應(yīng)享有的或分擔的被投資單位當年實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損的份額（法規(guī)或公司章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈利潤除外）調(diào)整投資的賬面價值，并確認為當期投資損益。投資企業(yè)按被投資單位公告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少投資的賬面價值。投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，以投資賬面價值減記至零為限。但《投資準則》對投資企業(yè)按被投資單位公告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算所分得的部分沖減長期股權(quán)投資賬面價值時，未能說明“損益調(diào)整”是否存在一個調(diào)整限額的問題。筆者認為，這一“損益調(diào)整”應(yīng)有一個限額。
例3：A企業(yè)于2000年1月1日以銀行存款3100萬元購入甲公司60％發(fā)行在外的股份。1999年12月31日甲公司的所有者權(quán)益總額為5000萬元。甲公司2000年實現(xiàn)凈利潤400萬元，2001年4月8日甲公司公告分派現(xiàn)金股利500萬元；2001年實現(xiàn)凈利潤300萬元，2002年4月10日公告分派現(xiàn)金股利100萬元。股權(quán)投資差額按10年攤銷。
A企業(yè)會計處理如下：
①2000年1月1日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）3100
貸：銀行存款3100
借：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）100
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）100
?、?000年12月31日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）240
貸：投資收益240
借：投資收益10
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）10
?、?001年4月8日。
借：應(yīng)收股利300
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）300
?、?001年12月31日。
借：長期股權(quán)投資—甲公司（損益調(diào)整）180
貸：投資收益180
借：投資收益10
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）10
?、?002年4月10日。
借：應(yīng)收股利60
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）60
以上會計處理，看似符合《投資準則》有關(guān)權(quán)益法的規(guī)定，但仔細分析，筆者認為其中仍有不妥之處。2001年4月8日甲公司公告分派現(xiàn)金股利500萬元，A企業(yè)不應(yīng)按持股比例計算全部沖減長期股權(quán)投資賬面價值（“損益調(diào)整”明細科目），而應(yīng)以取得甲公司股權(quán)后實現(xiàn)的凈利潤400萬元為限額，即只能沖減長期股權(quán)投資賬面價值（“損益調(diào)整”明細科目）240萬元。而屬于取得甲公司股權(quán)前實現(xiàn)的凈利潤100萬元的分配額，A企業(yè)應(yīng)按持股比例計算沖減長期股權(quán)投資賬面價值（“投資成本”明細科目）60萬元。以后年度，若甲公司實現(xiàn)凈利潤，A企業(yè)應(yīng)在按持股比例計算的收益分享額中首先轉(zhuǎn)回累計已沖減的長期股權(quán)投資賬面價值（“投資成本”明細科目）部分，然后將多余的部分調(diào)整增加長期股權(quán)投資賬面價值（“損益調(diào)整”明細科目）。
因此，筆者認為例3的會計處理應(yīng)為：
?、?000年1月1日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）3100
貸：銀行存款3100
借：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）100
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）100
②2000年12月31日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）240
貸：投資收益240
借：投資收益10
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）10
?、?001年4月8日。
借：應(yīng)收股利300
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）240
長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）60
?、?001年12月31日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）60
長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）120
貸：投資收益180
借：投資收益10
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）10
?、?002年4月10日。
借：應(yīng)收股利60
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）60
三、長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，在投資企業(yè)追加投資后，股權(quán)投資差額的攤銷額應(yīng)如何確定
例4：接例3，甲公司2002年實現(xiàn)凈利潤500萬元。2003年1月1日，A企業(yè)再以銀行存款600萬元購入甲公司發(fā)行在外的股份數(shù)的10％。至此，A企業(yè)持有甲公司發(fā)行在外股份比例達到70％。甲公司2003年實現(xiàn)凈利潤600萬元。
A企業(yè)會計處理如下：
?、?002年12月31日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）300
貸：投資收益300
借：投資收益10
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）10
?、?003年1月1日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）600
貸：銀行存款600
借：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）40
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（投資成本）40［600－（5000＋400－500＋300－100＋500）×10％］
?、?003年12月31日。
借：長期股權(quán)投資-甲公司（損益調(diào)整）420
貸：投資收益420
至于A企業(yè)2003年股權(quán)投資差額的攤銷額如何計算，《投資準則》和《企業(yè)會計制度》都沒有明確規(guī)定。會計實務(wù)中有以下三種處理方法：
第一種方法：每追加投資一次，將追加投資前剩余的股權(quán)投資差額與追加投資新產(chǎn)生的股權(quán)投資差額合并，重新按制度規(guī)定的股權(quán)投資差額的攤銷期限計算攤銷額。按這種思路，2003年A企業(yè)股權(quán)投資差額的攤銷額為11萬元［（100－10－10－10＋40）÷10］。則2003年12月31日的會計分錄為：
借：投資收益11
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）11
第二種方法：每追加投資一次，將追加投資前剩余的股權(quán)投資差額與追加投資新產(chǎn)生的股權(quán)投資差額合并，按有關(guān)制度規(guī)定的追加投資前剩余的股權(quán)投資差額攤銷期限計算攤銷額。則2003年A企業(yè)股權(quán)投資差額的攤銷額15.71萬元［（100－10－10－10＋40）÷7］。2003年12月31日的會計分錄為：
借：投資收益15.71
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）15.71
第三種方法：每追加投資一次，分析計算一次股權(quán)投資差額及其攤銷額，即追加投資前的股權(quán)投資差額按各自制度規(guī)定的剩余攤銷期限計算攤銷額；追加投資新產(chǎn)生的股權(quán)投資差額重新按制度規(guī)定的股權(quán)投資差額的攤銷期限計算攤銷額；然后前后相加得出總的股權(quán)投資差額攤銷額。按這種思路，2003年A企業(yè)股權(quán)投資差額的攤銷額為14萬元［（100－10－10－10）÷7＋40÷10］。則2003年12月31日的會計分錄為：
借：投資收益14
貸：長期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額）14
比較上述三種處理方法，筆者認為，第一種方法比較“保守”，A企業(yè)可謀求經(jīng)營業(yè)績；第二種方法比較“激進”，A企業(yè)可獲得稅收好處；第三種方法比較適當，但當投資企業(yè)追加投資的次數(shù)較多時，核算工作量明顯增加。當然，如果追加投資新形成的股權(quán)投資差額金額不大，便可以并入原來未攤銷完畢的股權(quán)投資差額，按剩余年限一并攤銷。
