引入20世紀90年代，環境對人類懲罰引起社會各界的廣泛關注。為保護自然與環境，實現社會和經濟的可持續發展，環境保護支出和環境賠償責任越來越大。作為對社會經濟活動具有計量、反映和控制職能的會計理應對環境方面的支出、收益進行反映和控制。然而，呈實并非如此，會計在環境保護方面的作用并沒有得到充分發揮。本文茲對環境會計有關的幾個問題談談自己的看法。
一、 傳統會計面臨的挑戰
資源、環境是人類生存和發展的基本條件。進入20世紀40年代以后，科學技術的迅猛發展，客觀上把發展生產力建立在過度索取自然的基礎上，對自然資源補償普遍不足，造成全球性自然資源存量銳減，生態平衡被破壞，環境污染惡化。近幾十年來，隨著人口的劇增，需求的增加，更進一步加劇了對自然資源的強度消耗，造成能源緊張、自然災害頻繁發生、環境污染日趨嚴重，動搖了有關國家發展經濟的自然物資基礎，制約了經濟發展，使人類與自然、生態與經濟出現了十分不協調的局面。
為了遏止生態環境的惡化，世界各國投入了大量的人力、物力和財力。眾多國家的環境法規也采取了使用經濟手段對待環境問題的措施。據統計，西方國家每年用于治理環境污染的費用約占國民生產總值的3%至8%。
眾所周知，未來經濟增長并不一定要以較嚴重的污染為代價。只要采取合理有效的措施，就有可能變得既富裕又潔凈。在所有措施中并不排除采用特殊的會計政策和會計模式。如日本規定，防止環境污染用的機器設備第一年可提占成本33%的折舊，節能的機器設備第一年可提占成本25%的折舊。然而，傳統會計并沒有把環境支出與收益納入其核算體系，沒有對環境項目進行確認、計量、記錄和報告，沒有提供生態效益方面的信息，而是把會計主體局限在沒有生態的環境之中，資源和環境的消耗沒有計入成本。結果導致了以犧犧環境、透支未來為代價，取得了虛夸的收益，為企業和國家帶來了無盡的后患。原會計核算體系已面臨著嚴峻挑戰。將環境項目納入會計核算體系已成為必然。
二、環境會計的現狀及癥結
（一） 理論界已意識到環境對會計的影響力
1983年來，世界銀行就積極鼓勵修訂現行的會計體系，增加環境項目，提出建立一套與聯合國國民會計體系專家小組接受了這一提案。經過修訂的國民會計藍皮書已于1993年發表，包括的內容有對環境會計的討論，對提出的設計輔助賬戶作了肯定并批準計算收益時應考慮計算環境成本。1991年聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第九屆會議，著重對環境保護會計問題進行了討論；1995年第十三屆會議主要議題也是環境會計。在西方會計理論界，有越來越多的會計專家把環境問題與會計理論結合起來研究，形成了各種各樣的環境會計理論。
（二） 環境會計理論與實務很不完善
在1990年召開的有關環境措施會計現行揭示問題的會議上，對10個國家20個大公司環境會計實際情況作調查，結果顯示，在10個被調查的國家中，沒有一個國家提出了具體環境措施的會計準則。只有挪威要求公司的董事會在其年度報告中，必然揭示企業對環境造成的影響以及企業在這方面采取的措施。在聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第十三屆會議上，秘書處提供了對各國環境會計法律法規情況的調查，該文件是對55個國家及歐洲聯盟的調查結果，結果表明許多國家雖然都有關于環境保護的法律法規，但都沒有關于環境會計方面的規定。1993年，聯合國印發的一份題為《跨國公司的環境管理》的研究報告介紹了對跨國公司環境資料公司的情況調查，結果表明，被調查的跨國公司總的來說在公布環境資料方面持低姿態，公布的環境資料不全面且可比性差，資料很少定量，且定性信息不附時期，此外，看不出花費的資金，取得的成果和規定的指標之間有何關系，因此，無法評估公司的環境績效以及公司的環境活動對財務成果的影響。環境會計無論理論還是實務還很不完善。究其原因主要有以下三個方面：
1．環境會計目標不明確
關于環境會計的目標較有代表性的觀點認為環境會計就是用會計來計量、反映和控制社會環境資源，以改善整個社會資源問題。筆者認為，環境問題涉及面廣，需要社會采取多種有效措施予以優化，如鼓勵替代能源、改革管理體制、發揮市場功能等，單憑會計這一手段是很難奏效的。因此，上述環境會計目標定位偏高，可操作性較差，不利于環境會計理論框架的建立和實務工作的開展。
2．環境會計信息使用者要求不迫切
社會經濟發展到今天，環境資料信息使用者仍然主要是政府部門。他們利用這些信息，制定相關的政策及法律、稅收等規定，以改善環境。但只靠法律力量作為全面公布環境資料的關鍵因素，以改善環境。但只靠法律力量作為全面公布環境資料的關鍵因素，并不能形成推動企業公布環境信息的強大動力。真正可能有助于環境資料公布方面取得進展的因表，應是公眾對環境問題日益增強的關切，公眾壓力應是企業公布環境資料的重要動因之一。而作為環境會計信息主體的企業，現在它并感覺到公布環境信息對自身有何益處。
3．過于追求理想化的環境會計模式
環境會計作為社會經濟發到一定階段的產物，其理論與實務有一個發展和完善的過程。在發展的初級階段，過于將其規范化、系統化、勢必影響其發展的進程。
三、環境會計的目標
鑒于前述環境會計目標定位偏高，且不盡具體的現狀，本人認為，根據誰開發誰保護，誰污染誰治理的原則，作為環境保護投資的主體應當是企業和各地政府部門。企業投資的目的是將其污染、資源的利用控制在環保規定指標之內；各地政府部門投資的目的是使已經污染的環境治理到可接受水平。因此，作為環境會計行為指南的目標可分為兩個層次，即總體目標和具體目標。
總體目標是用會計來計量、反映和控制社會環境資源，改善社會的環境與資源問題，實現經濟效益、生態效益和社會效益的同步最優化。具體目標則是為相關客體提供環境會計信息。具體包括：（1）促使企業在經營管理取得經濟效益的同時，高度重視生態規律和物循環規律，合理開發和利用自然資源，努力提高努力提高生態效益和社會效益；（2）確認和計量會計主體在一定時期的環境效益；（3）組織相應的會計核算，盡可能多地為社會各部門提供有關企業環境目標、環境政策、環境規則以及對環境保護的義務、貢獻等方面的環境會計信息。
一、 環境會計模式
環境會計的核心是對環保支出進行確認、計量和記錄，將其與收益反映在報表中，為政府及有關的信息使用者提供信息，以便做出正確的環保經濟決策。既然環境會計的主體一是與環境密相關的企業，一是各地政府部門。那么，其核算可采用雙軌運行的模式。即，作為企業的環境信息資料可納入企業財務會計核算體系進行計量、反遇和揭示，而對各地政府的環境保護的投資可納入國民會計核算體系進行核算。
（一） 納入國民會計核算體系的環境會計
按照環境經濟學的觀點，現行衡量經濟發展的經濟學標準之一的國民生產總值，不能正確反映人們生活水平的提高程度，虛增了國家的富有程序，夸大了人均收入和經濟福利。世界資源研究所的研究結果表明，經過以環境項目調整計算的結果與用傳統方法計算的結果明顯不同，并且調整后的國民生產總值偏低。因此，若觀評價國民生產總值，需將部分環境支出項目支出納入國民會計核算體系。這些支出主要包括環保與規劃費用、補救措施費用、復原費用、住戶和政府消費活動引起的環境費用支了，以及由于其他國家的生產活動造成對本國環境影響的支出等。
上述內容可在國民會計賬戶體系中設置輔助賬戶進行記錄、計算、匯總揭示。
（二） 綱入企業會計核算體系的環境會計
微觀上，企業生產成本反映當期環境保護支出，即企業發生的環境保護費用支出應納入企業會計核算體系，實行企業會計和環境會計的單軌核算。
從環境會計的發展過程不難看出，其步履艱難的關鍵是環境信息不易確認、不易計量，且難于揭示。因此，筆者認為，環境會計應本著循序漸進的原則，對那些易于計量和揭示的指示先納入企業會計核算體系予以核算。從環境會計的目標來看，環境成本可作為研究和應用環境會計的突破口。
1．環境成本的涵義
環境成本是指，本著對環境負責的原則，為管理企業活動對環境造成的影響面而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企業執行環境目標和要求所付出的其他成本。具體可分為：環境污染補償成本、環境治理成本、環境保護維成本、環境保護發展成本等。環境污染成本指企業由于污染和破壞生態環境應予補償的費用；環境損失成本指企業對生態環境污染或破壞而造成的扣失以及由于環境保護需要而勒令某些企業停產或減產而造成的損失；環境治理成本指企業為治理被污染和破壞的環境而發生的各項支出；環境保護維持成本指為預防生態環境污染和破壞而支出的日常維持費用；環境保護發展成本指為進一步發展環境保護產業而投入的各項開支。
2．環境成本的確認
環境成本應在其首次和以識別的期間加以確認。如果符合合資產的確認標準，就應將環境成本資本化，并在當期及以后各受益期間進行攤銷；否則，應作為費用記入當期損益。對于由于不遵守環境法規而被判處的罰款以及由于以往環境污染和損害造成或傷害而對第三方的賠償，與其他環境成本不同，他不對企業提供任何利益或回報，因而應單獨披露。另外 ，作為非常項目記錄的環境成本也應單獨披露。
3．環境成本可在企業會計賬戶體系中增設環境成本賬戶進行核算，最終將其計入生產成本。環境成本計入生產成本，會使產品成本提高，生產者為了不降低自己的利潤，往往采用提高商品銷售價格，將這些費用轉嫁給消費者。但普遍性要求企業在生產成本中打入環境成本和運用市場價格競爭機制，可以促使企業進行必要的工藝技術改進，采取環境措施相對降低環保費用，從而降低成本，這將有助于環境條件的改善。環境成本只有納入企業會計核算體系，才能發揮其應有的作用。會計核算體系應根據環境成本的不同情況，進行不同的會計處理，分清影響環境的責任和承擔的費用，合理真實準確地計算環境成本和生產成本。
（三） 原企業會計核算模式的修正
在單軌制下，需對原企業會計核算的原則、組織結構、賬戶設置以及信息的披露方式進行必要的修正。
1．環境會計的核算原則
環境會計核算要反映環境資源因素的變化對經濟發展的影響，要能夠測定環境資源的現狀和變化的方向、程度、達到預先發現環境資源狀況對經濟發展的制約并起到預警具備用；環境會計可以歷史成本為計價基礎，也可以根據實際情況采用現行成本、重置成本、機會成本等予以反映；環境會計應要求企業站在社會的角度考慮企業的業績，對企業的評價應以能在企業內部使企業社會效益與社會成本相配比并取得社會利潤為標準，其所提供的信息不僅是經濟上的，還應是社會性的；環境會計的核算要體現國家的方針、政策和法律的要求，其社會成本和社會效益的確認要受國家政策和法律的約束。因此，環境會計核算的原則應在會計核算的一般原則之上增加預警性原則、社會性原則、政策性原則、多種計價基礎并用的原則等。
2．環境會計的組織結構
實施環境會計不必設立專門的會計機構，具體核算可由企業現有機構和會計人員承擔，屬于企業會計工作的增加、擴充，分工負責，有專人即可。
3．環境會計賬戶的設置
在原企業會計科目的基礎上，增設與會計有關的會計科目，如環境資產、環境成本、環境負債以及反映企業對環境、自然資源和人類的損害和賠償的會計科目，反映企業在改善生態環境和自然資源以及安全生產所提取的社會效益。
4．環境會計信息的披露
現有財務報表主要提供的是經濟效益指標，而對生態效益、社會效益指標均未披露。鑒于對企業環境會計信息的需求已越來越超出了傳統概念。人們要求得到有關企業未來發展前景的信息，因此，企業披露環境成本和負債信息對于清晰反映或進一步解釋報表項目十分重要。因此，企業有必要在日常核算的基礎上，通過編制環境報告予以反映企業履行社會責任的情況及企業的社會效益和社會成本。筆者認為，環境會計信息等可寓于企業財務報告之中，如環境資產、環境成本、環境負債等內容可直接列于資產負債表或損益表中，對其他不能以貨幣計量的環境信息可在說明書予以說明。國家對應披露的內容、要求應予規范。如資源的有效利用問題、環境污染問題、社會影響問題、全球變暖問題等，應在環境報告中予以反映。
至于披露的形式，可以用貨幣單位反映各項經濟業務的成本和效益，也可以用實物指指或指數，甚至用文字來說明對環境所做出的貢獻和造成的損失，也就是對原會計基本假設的貨幣計量假設作必要的延伸。
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